Если предприятие вместе с товаром реализует одноразовую или многооборотную невозвратную тару, то передачу тары учитывают как обычную поставку. Получается, исходя из стоимости невозвратной (одноразовой или многооборотной) тары начисляют НДС- обязательства. Причем начисляют их в зависимости от того, как эта тара проходит по документам:
— в составе стоимости товара — если стоимость тары отдельно в документах не выделяют;
— самостоятельно — если тара фигурирует в документах отдельно от стоимости товара.
Как видите, невозвратная тара так или иначе «засветится» в НН (отдельной строкой или в составе стоимости товара). Но и в том, и в другом случае заполнение НН особых вопросов не вызывает, поскольку здесь применяются «общепоставочные» правила.
Если в месте с товаром вы передаете возвратную тару, право собственности на которую по условиям договора покупателю не переходит, то такая передача не соответствует определению термина «поставка товаров» из п.п. 14.1.191 НКУ. А раз так, то объекта обложения НДС здесь нет и налог начислять не нужно.
Ну и наконец, еще один вид тары — возвратная (залоговая), т. е. возвратная тара, право собственности на которую переходит от поставщика к покупателю, а ее возврат обеспечен залогом.
Порядок налогообложения такой тары имеет свои особенности, установленные п. 189.2 НКУ. Так, стоимость тары, которая согласно условиям договора (контракта) определена как возвратная (залоговая), поставщик в базу обложения НДС не включает. Если в срок свыше 12 календарных месяцев с момента поступления возвратной тары покупатель не возвращает ее отправителю, стоимость такой тары включается в базу налогообложения получателя.
Обратите внимание на два принципиальных момента для применения освобождающей нормы из п. 189.2 НКУ. Для неначисления НДС при передаче возвратной тары:
(а) она должна быть залоговой (т. е. обеспеченной залогом). А вот против безналоговой передачи незалоговой тары налоговики могут возражать;
(б) возвратный и залоговый характер тары должен быть предусмотрен именно в договоре. Если же договор как отдельный документ не составлялся, то, соответствующий характер тары можно оговорить в других документах (например, в накладной или оплаченном счете- фактуре) и применять п. 189.2 НКУ на их основании.
Только при соблюдении этих двух условий одновременно НДС- обязательства начисляют исходя из стоимости товара, а на стоимость тары базу налогообложения не увеличивают.
Не имеют никаких НДС-последствий и обратное получение поставщиком возвратной тары от покупателя, а также операции по предоставлению и обратному возврату залога.
Подробнее об учете тары разных видов мы рассказывали в «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 76, с. 88.
Как отразить возвратную тару в НН? Информацию о стоимости возвратной (залоговой) тары приводят в специальной строке Х раздела А НН. При этом учтите такую особенность: п. 16 Порядка № 1307 рекомендует в строку Х заносить общую сумму средств, которые подлежат уплате за тару. Отсюда можно было бы предположить, что данные, указанные в строке Х, нужно учитывать и при подсчете значения строки I раздела А НН.
Однако налоговики рассуждают иначе (см. письмо ГУ ГФС в г. Киеве от 11.09.2018 г. № 3925/ІПК/26-15-12-01-18, категория 101.16 БЗ). По их мнению, данные о возвратной таре, указанные в строке Х, не учитывают при определении общей суммы средств, подлежащих уплате с учетом НДС (строка І раздела А НН). Вывод достаточно странный еще и потому, что при заполнении НН в Электронном кабинете данные из строки Х автоматически попадают в строку I. Поэтому, чтобы воспользоваться советами контролеров, придется отключать автоматическое заполнение формы НН.
На наш взгляд, если НН пройдет регистрацию в ЕРНН, то любой вариант ее заполнения будет верным и позволит покупателю сформировать по ней НК.
