Импортный НДС не в той строке декларации: последствия

Сразу скажем: рассматриваемая ситуация взята не «с потолка», она возникла у одного из наших подписчиков. И ее последствия для него могут оказаться не радужными. Инспектор хочет изъять эту сумму из приложения Д5 и стр. 10 НДС-декларации и начислить недоплату в бюджет. В обоснованности таких намерений, а также в том, каким образом предприятию лучше выкручиваться из этой передряги, нам сейчас и предстоит разобраться.

Что нарушили?

Согласно п.п. 1 п. 4 разд. V Порядка заполнения и предоставления налоговой отчетности по НДС, утвержденного приказом Минфина от 28.01.2016 г. № 21, объемы ввезенных на территорию Украины товаров/необоротных активов отражают в стр. 11.1 (облагаемые по ставке 20 %) или 11.2 (облагаемые по ставке 7 %) декларации по НДС. Никаких приложений к этим строкам не подают. Поэтому нигде больше эти суммы не засвечиваются.

А вот в строках 10.1/10.2 отражают объемы внутриукраинских приобретений с НДС. Содержание этих строк обязательно расшифровывают в приложении Д5.

Так что, отразив импортные приобретения во «внутриукраинской» 10-й строке, порядок заполнения НДС-декларации предприятие, безусловно, нарушило. Но

Соответственно никакой недоплаты в бюджет эта ошибка повлечь не может.

Кстати, реглимит предприятия от допущенной оплошности тоже не пострадал.

Ведь сумма НДС, уплаченная на таможне, увеличивает лимит регистрации за счет показателя ∑Митн. А формируется он на основании данных таможенных деклараций (ТД), предоставленных в контролирующий орган, с учетом листов корректировки (+/-) и дополнительных ТД (+/-), составленных с 01.07.2015 г. (п. 9 Порядка электронного администрирования НДС, утвержденного постановлением Кабмина от 16.10.2014 г. № 569), по факту их составления (см. БЗ 101.17). Правда, чтобы сумма НДС из ТД поучаствовала в расчете лимита регистрации (попала в строку 4 Витяга), декларант непременно должен в графе «В» ТД верно указать сведения о налоговом номере (код ЕГРПОУ/регистрационный номер учетной карточки налогоплательщика/регистрационный (учетный) номер налогоплательщика, который присваивается контролирующими органами) лица, претендующего на налоговый кредит (НК) (см. письмо ГФСУ от 15.12.2014 г. № 15182/7/99-99-24-02-02-17, БЗ 101.17).

В общем,

Да и строка 10 декларации (вместе с заполненным к ней приложением Д5) на лимит регистрации тоже не влияет. Ведь отражаемый в ней «внутриукраинский» НК увеличивает реглимит через показатель ∑НаклОтр, который:

1) формируется на основании зарегистрированных НН/РК, полученных предприятием;

2) не зависит от факта отражения таких НН/РК в декларации по НДС.

Какая ответственность?

Ошибки в налоговых отчетах штрафоопасны лишь в том случае, если они приводят к занижению объекта налогообложения.

Причина проста — никакой ответственности за такие нарушения НКУ не предусматривает. Причем об этом говорят и сами налоговики (БЗ 138.01).

Как мы уже сказали, рассматриваемая ошибка на объект налогообложения никак не повлияла. Поэтому никаких финансовых штрафов тут быть не должно.

Единственное теоретически возможное взыскание — административный штраф на должностных лиц предприятия за нарушение порядка ведения налогового учета согласно ст. 163¹ КоАП (в размере от 85 грн. до 170 грн.). За повторное аналогичное нарушение в течение года — от 170 до 255 грн.

А если «зацепиться» за разъяснение налоговиков из БЗ 101.27, в котором они говорят: порядок ведения налогового учета нарушается только тогда, когда налоговые обязательства, подлежащие декларированию, не отражены в декларации за соответствующий период, тогда и этот штраф под вопросом. Ведь в нашем случае все задекларировано вовремя.

Правда, нам сейчас не до размышлений об уместности админштрафа. Над предприятием нависла куда более серьезная угроза. Как мы уже сказали, инспектор углядел в рассматриваемом нарушении ошибку, занижающую объект налогообложения (заметив лишнюю сумму в строке 10 декларации и закрыв глаза на ее отсутствие в строке 11). А значит, с его легкой руки предприятию грозит:

1) необходимость доплаты налога в бюджет (в сумме уже уплаченного «ввозного» НДС);

2) штрафная санкция за занижение объекта налогообложения, предусмотренная п. 123.1 НКУ в размере 25 % (50 % — при повторном аналогичном нарушении в течение 1095 дней) на сумму занижения налогового обязательства/завышения бюджетного возмещения;

3) пеня.

Естественно, такие намерения инспектора законодательно не обоснованны. Но как убедить в этом проверяющего? И что он нарушил, действуя таким образом?

Что нарушил инспектор?

Для начала заметим: подобный подход фискалов скорее правило, чем исключение. И применяют они его не только к НДС. Очень часто налоговики грешат излишней бдительностью ко всему, что может увеличить объект налогообложения, и совсем игнорируют то, что его уменьшает. Ну разве найдется плательщик, с которого фискалы не пытались необоснованно снять расходы? А найдется хотя бы один, которому предложили откорректировать ошибочно отраженные (реально лишние) доходы?.. А ведь такая однобокость совсем не укладывается в законные рамки.

Фискалы забывают, что проверка должна быть ориентирована на предотвращение правонарушений в сфере хозяйственной деятельности (а не на завышение суммы налоговых обязательств любыми мыслимыми и немыслимыми способами) и все права и законные интересы субъекта хозяйствования при ее проведении должны быть соблюдены (ст. 3 Закона № 877*).

* Закон Украины «Об основных принципах государственного надзора (контроля) в сфере хозяйственной деятельности» от 05.04.2007 г. № 877-V.

Кроме того, инспектор должен осуществлять налоговый контроль полно, объективно и непредвзято, воздерживаться от неправомерного и необоснованного применения санкций (п. 2 ст. 8 Закона № 877) и определять суммы налоговых и денежных обязательств плательщика исключительно в порядке, установленном НКУ (п.п. 20.1.18 НКУ).

А согласно этому порядку на дату уплаты «импортного» НДС у плательщика возникает право отнести соответствующую сумму в состав НК (п. 198.2 НКУ). Документом, подтверждающим такое право, является ТД, оформленная согласно требованиям законодательства и подтверждающая уплату налога (п. 201.12 НКУ).

Заметьте: в периоде уплаты «импортного» НДС плательщик имеет право учесть эту сумму в составе НК при наличии соответствующим образом оформленной ТД. А тот факт, что предприятие ошибочно отразило ее не в той строке декларации, на это право никак не влияет. Ведь никаких подобных условностей в НКУ нет.

Следовательно,

И пояснить, что эта сумма была ошибочно отражена не в той строке декларации.

Тогда инспектору придется обнаружить не только факт необоснованного отражения «импортного» НК в строке 10, но и то, что в строке 11 эту сумму ошибочно не учли.

И если уж он решит упомянуть о допущенном нарушении в акте проверки, то обязательно должен сказать и о 10-й, и об 11-й строках. В таком случае занижение НО не вылезет. А значит, доначислять по результатам проверки будет нечего.

Совет: факт предоставления подтверждающих документов (платежки/выписки и ТД) можно снять на видеокамеру (такое право предприятию гарантирует п. 8 ст. 4 Закона № 877). Это не только заставит инспектора более взвешенно оценить ситуацию, но и послужит дополнительным доказательством незаконности его действий в случае, если результаты проверки придется обжаловать.

Если убедить инспектора не удалось

Если, несмотря на призыв действовать в рамках закона, инспектор и дальше будет стоять на своем, предприятие может зафиксировать еще и «на бумаге», что все документы, подтверждающие право отразить «импортный» НК в соответствующем периоде, ему были предоставлены.

Для этого еще до окончания проверки направьте письмом с уведомлением о вручении и описью вложения (или отнесите вручную) в налоговую, которая осуществляет проверку, копии этих документов (заверенные печатью предприятия при ее наличии и подписью должностного лица). Такой порядок действий в случае, если должностное лицо контролирующего органа по каким-либо причинам отказывается учитывать предоставленные ему документы, предусматривает п. 44.7 НКУ (ср. ).

К документам приложите письмо, разъясняющее сложившуюся ситуацию (что «импортный» НДС в соответствующем периоде отражен правомерно, но ошибочно включен не в ту строку декларации. А инспектор при проверке снял указанную сумму из строки 10, но необоснованно отказался добавить ее в строку 11 декларации по НДС). В письме также упомяните, что ошибка, допущенная при заполнении декларации, не может лишить плательщика права на НК, гарантированное п. 198.2 НКУ. Не забудьте еще и попросить привлечь инспектора к ответственности согласно п.п. 21.2.1 НКУ.

Напомним: согласно этой норме за принятие неправомерного решения, которым определяются налоговые (денежные) обязательства плательщика, должностное лицо контролирующего органа, принявшее такое решение, а также непосредственный начальник такого должностного лица несут ответственность согласно закону.

А повторное на протяжении последних 12 месяцев принятие такого неправомерного решения является основанием для применения к такому лицу дисциплинарного взыскания в порядке, предусмотренном законом.

Кстати, о таких своих намерениях тоже следует сказать инспектору. Возможно, это убедит его в серьезности ваших намерений и заставит пересмотреть свою позицию. Хотя, например, добиться на практике через суд взыскания компенсации за причиненный незаконным решением инспектора ущерб (т. е. привлечь его к гражданско-правовой ответственности по ст. 1174 ГКУ) будет крайне проблематично.

Также учтите: если документы поступят контролерам меньше чем за три дня до окончания проверки, это послужит поводом для ее продления на срок, предусмотренный ст. 82 НКУ. А если документы поступят в налоговую уже после того, как проверка закончится, то контролеры смогут не учитывать их в результатах этой проверки, а назначить по этому поводу отдельную внеплановую документальную проверку. Так что лучше подать подтверждающие документы налоговикам как можно раньше.

Если же до окончания проверки направить такие документы вы не успеете, знайте: в течение 5 рабочих дней со дня, следующего за днем получения акта проверки, в налоговую, которая осуществляла проверку, можно подать возражения и/или дополнительные документы, подтверждающие показатели, отраженные в налоговой отчетности. Но, опять же, в этой проверке их уже не учтут. А назначат дополнительную внеплановую проверку.

На наш взгляд, вероятность того, что вопрос разрешится на этом уровне, достаточно высока. Ведь незаконность действий фискалов налицо. Хотя вполне возможно, что они будут продолжать упорствовать. Тогда остается только вариант административного и/или судебного обжалования их решения (на что дает право п. 56.1 НКУ).

Обжалуем решение контролеров

Жалобу (в письменной форме с заверенными копиями документов) подают в контролирующий орган высшего уровня в течение 10 календарных дней, следующих за днем получения налогового уведомления-решения или другого обжалуемого решения (п. 56.3 НКУ). Это значит, что в нашем случае пожаловаться в порядке ст. 56 НКУ можно только в ГФСУ, так как «спорное» уведомление-решение будет приниматься на областном уровне. Решение по жалобе должно быть принято в течение 20 календарных дней, следующих за днем ее получения, и направлено плательщику по почте с уведомлением о вручении или вручено лично под подпись (п. 56.8 НКУ).

Хотя срок рассмотрения жалобы может быть продлен (но в любом случае он не может быть более 60 календарных дней), о чем также плательщик должен быть письменно уведомлен еще до окончания 20-дневного срока (п. 56.9 НКУ).

Если административное обжалование не увенчалось успехом, плательщик может обратиться в суд. Причем учтите: на это есть только месяц после окончания процедуры административного обжалования (п. 56.19 НКУ).

Хотя налоговики в БЗ 133.05 говорят о том, что даже в случае админобжалования в суд можно обратиться в течение 1095 дней. Ранее такую позицию занимал и ВАСУ (письмо ВАСУ от 10.02.2011 г. № 203/11/13-11, определение ВАСУ от 25.05.2018 г. по делу № 816/3449/14*). Однако будьте осторожны! Исходя из сегодняшней позиции Верховного Суда, скорее всего, будет применяться именно п. 56.19 НКУ и месячный срок. Причем без каких-либо оговорок (см., например, постановление ВС от 08.08.2018 г. по делу № П/811/1680/17**).

* http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/57958152.

** http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/75776128.

А вот если в административном порядке решение контролеров не обжаловалось, предприятие имеет право обратиться в суд на протяжении сроков исковой давности из ст. 102 НКУ (п. 56.18 НКУ).

Учтите: просить суд привлечь должностных лиц контролирующих органов к ответственности согласно п.п. 21.2.1 НКУ не нужно. Это не в его полномочиях (см., например, решение Окружного административного суда в г. Киеве от 07.05.2018 г. по делу № 826/15095/17***).

*** http://reyestr.court.gov.ua/Review/73833944