Право на НДС-корректировку при возврате товара закреплено в п. 192.1 НКУ. Для этого оформляют РК в порядке, аналогичном для НН, т. е. по первому событию.
А если возвращен товар, который уже был оплачен? Тогда после возврата товара полученные за него деньги обретают статус неотоваренной предоплаты. При этом они могут быть:
1) перечислены покупателю или
2) зачтены в счет других поставок.
Поскольку здесь первым событием является возврат товара, то именно на такую дату продавцу и нужно составить РК. Зависшая же оплата (если ее не возвращают) становится новой поставкой — предоплатой и требует составить новую НН.
Что по этому поводу думают налоговики? Ход их мыслей проследим на конкретных ситуациях.
Возврат товара с зачетом денег в счет поставки другого
Покупатель (плательщик НДС) вернул оплаченный товар А (на 2000 грн. без НДС). По допсоглашению всю оплату засчитывают в счет другого товара В (на 2000 грн. без НДС). Можно ли такую «номенклатурную» замену оформить одним РК?
В ситуации, когда первой была отгрузка товара, потом — его оплата и последующая замена на другой товар, по сути, происходят две отдельных операции:
1) возврат старых товаров и
2) новая поставка товаров другой номенклатуры.
К такому же варианту склоняются и налоговики (см. письма № 2283* и № 10328**, БЗ 101.04). При этом они требуют от продавца составлять:
* Письмо ГФСУ от 23.05.2018 г. № 2283/6/99-99-15-03-02-15/ІПК.
** Письмо ГФСУ от 10.05.2016 г. № 10328/6/99-99-15-03-02-15.
— «уменьшающий» РК к выписанной по отгрузке товара НН — на дату возврата покупателем старого товара. В гр. 2 «Причина коригування» такого РК указывают «Повернення товару або авансових платежів»***. Его регистрирует покупатель;
*** О причинах корректировки читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 40, с. 14.
— новую НН на новую поставку другого товара — на дату возврата товара не той номенклатуры. Ведь НН необходимо составлять на каждую полную или частичную поставку товаров/услуг, а также на сумму денег, поступивших как аванс (п. 201.7 НКУ). Поэтому если первым событием была отгрузка товара и прежняя НН составлена в связи с этим, тогда после оплаты товара и дальнейшего его возврата деньги на «возвратную» дату становятся предоплатой за новую поставку другого товара — если, конечно, стороны договорились, что эти деньги пойдут на оплату другой поставки. Так что именно на дату возврата старого оплаченного товара для будущей поставки наступает первое событие — оплата. А это влечет за собой составление новой НН под новую поставку. Таким образом,
сегодня фискалы хотят видеть новую НН на ту же дату, что и РК, — на дату возврата товара (БЗ 101.04)
Хотя раньше они призывали составлять РК на дату возврата товара, а новую НН — на дату дополнительного соглашения о переориентировании оплаты на другой товар (см. письмо № 10328)****.
**** Подробнее об этом — в «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 92, с. 19.
Теперь же налоговики соглашаются: именно возврат товара, а не заключение допсоглашения является НДС-корректировочным событием. Раз так, то датировать такое допсоглашение логично не позже, нежели дата фактического возврата товара.
Выходит, в рассматриваемом случае (отгрузка товара А → оплата → возврат → отгрузка товара В) не получится обойтись одним РК. Ведь на новую поставку нужна новая НН. Объединять в одном «номенклатурном» РК две разных операции неверно. Поэтому первым делом с помощью «уменьшающего» РК «обнуляем» прежнюю поставку товара А, а в придачу той же «возвратной» датой на поставку товара В составляем новую НН.
Замена части оплаченного товара
Покупатель (плательщик НДС) 11 октября вернул ранее оплаченный товар Б (на 2400 грн. с НДС). 23 октября в счет зависшей оплаты поставщик отгрузил ему другой товар С меньшей стоимостью (на 1800 грн. с НДС). Остаток денег (600 грн.) возвращен 2 ноября. На какую дату продавцу составлять РК: на дату возврата товара Б или на дату возврата денежных средств?
При возврате товара поставка отменяется. Значит, продавцу следует откорректировать НДС-обязательства и составленную в момент отгрузки товара НН. «Уменьшающий» РК к такой НН датируют днем возврата (!) товара. Ведь состоялось первое РК-событие — возврат товара. В качестве причины корректировки в гр. 2 РК записывают «Повернення товару або авансових платежів».
Правда, фискалы считают несколько иначе. РК-дату они привязывают к «судьбе» оставшейся у продавца оплаты за ранее отгруженный и впоследствии возвращенный покупателем товар. Как утверждают налоговики (см. БЗ 101.04), стороны уже в момент возврата товара должны решить (подписать допсоглашение), куда пойдут деньги:
— либо будут зачтены в счет другой поставки;
— либо подлежат возврату покупателю.
Так вот, по мнению налоговиков, если после возврата товара оплата за него тоже будет возвращена, то продавец составляет РК на дату перечисления денег. Поэтому, если эти два события приходятся на разные отчетные периоды, то безопаснее опираться все-таки на дату последнего из событий.
Если же договорились не возвращать деньги покупателю, а оставить их у продавца для оплаты другого товара, тогда на дату возврата старого товара поставщик должен составить не только «уменьшающий» РК, но и новую НН на новый товар.
Что это означает применительно к анализируемой ситуации?
Так, если часть оплаты за возвращенный товар Б (2400 грн. с НДС) договорились оставить в счет поставки товара С (1800 грн. с НДС), а остаток денег (600 грн.) решили вернуть, то по логике фискалов вырисовывается следующая картина (БЗ 101.04):
1) на дату возврата товара Б (11 октября) мы должны составить «уменьшающий» РК в «усеченной» (за минусом подлежащих возврату денег) сумме — на 1500 грн. без НДС. В гр. 2 такого РК указываем причину корректировки «Зміна кількості». В «количественной» гр. 7 первой строкой (с «-») «снимаем» все количество возвращенного товара, а второй строкой (с «+» и с новым следующим порядковым номером, которого не было в прежней НН) показываем виртуальное количество, которое якобы «осталось» под подлежащую возврату покупателю оплату;
2) на дату возврата товара Б (11 октября) выписываем новую НН на товар С (на 1500 грн. без НДС);
3) на дату возврата денег (2 ноября) формируем еще один «уменьшающий» РК к «отгрузочной» НН на 500 грн. без НДС с причиной корректировки «Повернення товару або авансових платежів».
Вот такой НДС-корректировочный механизм (нормативно, кстати, ничем не подкрепленный) предлагают фискалы. Хотя в другой своей консультации в БЗ 101.17 и письме № 10328 они констатируют:
поставщик составляет РК на дату возврата товаров
По нашему убеждению, при описанных обстоятельствах мы должны поступать так. На дату возврата товара Б (11 октября) выписываем:
— «уменьшающий» РК (на 2000 грн. без НДС) к старой «отгрузочной» НН на товар Б и
— новую НН на поставку товара С (на 1500 грн. без НДС).
Неотоваренную оплату, подлежащую возврату покупателю (600 грн.), нельзя считать предоплатой за товары. Поэтому в новую НН ее не включаем. Просто до момента перечисления денег в учете будет «висеть» долг продавца перед покупателем. На такую сумму денежного долга не нужно составлять НН. Ведь в данном случае деньги не превратились в предоплату за новую поставку, а подлежат возврату покупателю. То есть тут не возникает никакого НДС-объекта.
Возврат товара с зачетом денег за другой товар большей стоимостью
Покупатель (плательщик НДС) вернул оплаченный товар Д (на 2000 грн. без НДС). Деньги не возвращали. Взамен ему на следующий день отгрузили другой товар Е большей стоимостью (на 3000 грн. без НДС). На дату возврата товара Д продавец выписал «уменьшающий» РК (на 2000 грн. без НДС), а на дату отгрузки товара Е — новую НН (на 3000 грн. без НДС). Правильно ли он поступил или ему нужно было оформить РК на изменение номенклатуры?
Если следовать рекомендациям налоговиков из письма № 10328, то продавец все сделал верно. В нем налоговики разъясняют ситуацию, когда продавец отгрузил товар, покупатель оплатил его, а потом вернул. Но деньги решено не возвращать, а зачесть в оплату будущей поставки. Тогда здесь будет две отдельных операции:
1) возврат старого товара, под который (!) на дату возврата составляют «уменьшающий» РК. Такой РК с причиной корректировки в гр. 2 «Повернення товару або авансових платежів» регистрирует покупатель;
2) новая поставка (деньги обретают статус предоплаты за другой товар), под которую (!) на дату допсоглашения (именно на этой дате в письме № 10328 настаивают фискалы) выписывают НН. Дата договоренности (дата допсоглашения) для будущей поставки становится первым событием — оплатой.
Но повторим: сейчас позиция налоговиков изменилась — они требуют составлять новую НН на дату возврата товара не той номенклатуры. То есть той же датой, что и «уменьшающий» РК на возврат старого товара (см. письмо № 2283, БЗ 101.04).
Такое «шараханье» фискалов объясняется просто.
НКУ не устанавливает универсальной РК-даты для всех случаев составления РК
Поэтому, считаем, в рассматриваемой ситуации предприятие вполне может составить НН на дату отгрузки нового товара. Желательно, конечно, чтобы такая дата совпадала с датой допсоглашения. Ну а развеет все сомнения насчет даты составления новой НН полученная плательщиком в свой адрес индивидуальная налоговая консультация.
По обновленному подходу фискалов получается, что предприятию надо было на дату возврата товара составить «уменьшающий» РК на сумму зависшей оплаты (на 2000 грн. без НДС) и той же датой выписать новую НН на поставку другого товара (тоже на 2000 грн. без НДС). А на дату отгрузки нового товара составить «увеличивающий» РК к новой НН.
Как бы там ни было, в данном случае «номенклатурный» РК не прокатит — на новую поставку нужна новая НН. То есть нельзя, скажем, в момент возврата товара составить нулевой РК на изменение старой номенклатуры на новую (на 2000 грн. без НДС) в пределах зависшей у продавца оплаты, а на дату отгрузки нового товара Е выписать «увеличивающий» РК на 1000 грн. без НДС. Поскольку новую поставку должна подкреплять своя отдельная НН, в нашем случае — на 3000 грн. без НДС. Ну а прежнюю поставку товара Д «обнуляют» с помощью «уменьшающего» РК.
Короче, двум операциям в одном РК не место!
выводы
- РК при возврате составляют по первому из событий: на дату возврата товара или на дату возврата денег.
- Если товар был отгружен, оплачен, а затем возвращен и при этом деньги за него оставлены в счет новой поставки, то на дату возврата товара продавец составляет и «уменьшающий» РК, и новую НН на товар новой (другой) номенклатуры.
- Если возвратили оплаченный товар и деньги за него договорились вернуть, то, по мнению налоговиков, «уменьшающий» РК продавец оформляет на дату перечисления средств.
