Если снег сошел вместе с посевами

Документальное оформление

Чтобы отразить в учете гибель посевов из-за наступления форс-мажорных событий (в том числе и природного характера), такой инцидент следует обязательно задокументировать. Фиксировать факт наступления форс-мажорных обстоятельств, которые привели к гибели посевов, будет либо специально созданная приказом руководителя комиссия, либо постоянно действующая комиссия, в обязанности которой входит фиксация фактов наступления форс-мажорных обстоятельств.

После наступления обстоятельств непреодолимой силы (выявления гибели посевов или урожая) комиссия должна прежде всего провести обследование площадей, на которых погибли посевы. На основании этого обследования она делает вывод о размере нанесенного ущерба предприятию, а также о перечне мер, которые необходимо принять для исправления сложившейся ситуации (подсеять/пересеять пострадавшие посевы, уничтожить остатки посевов и готовить площадь под новый урожай и т. п.).

Кроме того, устанавливаются виновные лица (если они есть), бездействие которых привело к таким последствиям, а также принимается решение о дальнейшей судьбе оставшихся посевов.

Форма такого акта не утверждена. Поэтому на предприятии этот акт составляется в произвольной форме. Чтобы его можно было считать первичным документом, он должен быть оформлен в соответствии с требованиями п. 2 ст. 9 Закона о бухучете и п. 2.4 Положения № 88*, т. е. иметь все обязательные реквизиты, которые должен содержать первичный документ.

* Положение о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденное приказом Минфина от 24.05.95 г. № 88.

К сведению! Если вы застраховали погибшие посевы и поэтому хотите получить страховое возмещение, то при оформлении таких событий придется ориентироваться также на порядок фиксации гибели посевов, определенный в договоре страхования.

Составленный акт и другие документы, подтверждающие выводы, сделанные в акте (например, наступление сильных заморозков, из-за которых могли погибнуть весной озимые посевы, подтверждается справкой о погодных условиях от областных центров гидрометеорологии), комиссия передает в бухгалтерию.

Учетные тонкости

На основании акта гибели посевов в бухгалтерии оформляют бухгалтерскую справку, в которой отражают результаты сделанного комиссией осмотра площадей, на которых произошел форс-мажор. А именно: в ней определяют, какая сумма была потрачена на выращивание погибших посевов. Другими словами, исчисляют размер убытков, которые понесло предприятие из-за гибели посевов.

Заполняя бухгалтерскую справку, аграрий должен учитывать, что расходы на обработку площадей, на которых полностью погиб урожай (посевы) в результате стихийного бедствия, списываются как чрезвычайные потери (п. 8.2 Методрекомендаций № 132**). То есть

** Методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) сельскохозяйственных предприятий, утвержденные приказом Минагрополитики от 18.05.2001 г. № 132.

Всю сумму расходов, понесенных на выращивание погибших посевов, относят сразу на расходы только в том случае, если после гибели посевов комиссия приняла решение не пересевать площадь, на которой погибли посевы, другими культурами. То есть такие площади оставляют под пар и на них будет высеяна следующая культура в следующем сезоне.

Однако так происходит очень редко. Обычно комиссия принимает решение повторно использовать пострадавшие территории, т. е. на месте погибших посевов вырастить другую культуру. Если так произошло, то расходы на выращивание погибших посевов бухгалтер при составлении бухгалтерской справки должен распределить на две части, а именно на:

— повторяющиеся расходы. Такими расходами считают ту часть расходов, которые понесены на выращивание погибшей культуры и которые нужно понести опять, чтобы вырастить новую культуру (например, стоимость посадочного материала, расходы на предпосевную обработку почвы, средства защиты растений и т. п.);

— неповторяющиеся расходы. К таким расходам относят часть расходов, понесенных на выращивание погибших культур (например, лущение стерни, поднятие зяби и снегозадержание, приобретение и внесение удобрений и т. п.), которые не будут повторяться при выращивании новой культуры.

От того, в какую именно когорту расходов (повторяющиеся или неповторяющиеся) попадают конкретные расходы на выращивание погибшей культуры, и будет зависеть порядок их отражения в учете.

Так, повторяющиеся расходы никоим образом не влияют на технологию выращивания пересеянной культуры на площади, где погибли посевы. А потому в учете такие расходы признаются чрезвычайными потерями (п. 8.2 Методрекомендаций № 132). То есть их просто списывают в состав прочих расходов деятельности (дебет субсчета 977).

В то же время неповторяющиеся расходы, в отличие от повторяющихся, способствуют выращиванию новой (пересеянной) культуры на площади, на которой погибла старая культура. Судите сами: предприятие, которое решило вырастить на площади, где погибла весной озимая культура, новую культуру (например, лук), уже не будет заниматься лущением стерни, поднятием зяби и снегозадержанием под новую культуру. Эти работы были осуществлены при выращивании старой культуры, а потому расходы на их осуществление касаются выращивания новой культуры. Следовательно, их следует перебросить с расходов, которые формировали себестоимость производства погибшей культуры, на расходы по выращиванию новой культуры. То есть

Для этого формируют проводку: Дт 231/лук — Кт 231/озимая пшеница (п. 8.2 Методрекомендаций № 132).

Внимание! Если посевы на поле погибли частично и аграрий решил не пересевать на этом поле другую культуру, а продолжить выращивание уже засеянной, то в таком случае в учете проводить никакого списания не нужно. На наш взгляд, такие расходы просто следует оставить в составе себестоимости выращивания культуры, которая будет собрана с такого поля.

Подобный вариант действий касается и случая, когда аграрий примет решение подсеять погибшие посевы семенами той культуры, которая частично погибла. В этом случае вам следует оставить расходы, касающиеся погибшей части посевов, в себестоимости выращивания этой культуры и к ним прибавить расходы на подсеивание.

Разобравшись с учетом, перейдем к налогообложению, а именно поговорим о влиянии гибели посевов на НДС-учет.

НДС-учет

Убытки. Все плательщики НДС знают, что на сегодняшний день в налоговый кредит (НК) включаются все суммы «входного» НДС, начисленные (уплаченные) в связи с приобретением или изготовлением товаров/услуг. При этом не имеет значения, начали ли такие товары/услуги и основные фонды использоваться в налогооблагаемых операциях в течение отчетного периода, а также от того, осуществлял ли плательщик налога налогооблагаемые операции в течение такого периода (п. 198.3 НКУ).

В то же время, как только приобретенные товары начинают использоваться не в хоздеятельности, плательщик НДС должен компенсировать ранее полученный НК путем начисления «компенсирующих» налоговых обязательств (НО) в соответствии с п. 198.5 НКУ.

Учитывая это, при гибели посевов у сельхозпредприятия — плательщика НДС возникает закономерный вопрос: нужно ли ему начислять налоговые обязательства по приобретенным товарам/услугам, которые использованы для выращивания таких посевов?

Налоговики считают, что нужно (см. письмо ГУ ГФС в Николаевской обл. от 22.11.2016 г. № 3987/10/14-29-12-01-10, письмо ГУ ГФС в Херсонской обл. от 11.07.2016 г. № 1254/10/21-22-12-01-10 и письмо ГФСУ от 26.05.2016 г. № 11491/6/99-95-42-01-15). Аргументы: выращивание погибших культур не направлено на получение дохода, а деятельность, не направленная на получение дохода, не признается хозяйственной (п.п. 14.1.36 НКУ). А потому они настаивают на том, что аграрий, у которого погибли посевы и который осуществил операцию по списанию товаров/услуг, использованных для выращивания таких посевов, должен компенсировать в соответствии с п. 198.5 НКУ суммы «входного» НДС, которые попали раньше в НК, относительно товаров, использованных ими в нехозяйственной деятельности (при выращивании погибших посевов).

Конечно,

Об этом говорят и фискалы в письмах от 15.11.2018 г. № 4838/6/99-99-15-03-02-15/ІПК («Налоги и бухгалтерский учет», 2019, № 4, с. 3), от 11.07.2017 г. № 1115/6/99-99-15-03-02-15/ІПК («Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 74, с. 3), от 09.06.2016 г. № 12804/6/99-99-15-03-02-15 и т. п. В них фискалы считают, что начислять «компенсирующие» НО не следует, когда стоимость испорченных товаров включается в стоимость товаров/услуг, поставка которых является НДС-объектом, при этом поставка связана с получением доходов.

Неповторяющиеся расходы как раз и соответствуют этим требованиям. Они включаются в стоимость пересеянной культуры, при продаже урожая которой будет начислен НДС и соответственно получен доход.

Что же касается повторяющихся расходов, то, на наш взгляд, налоговики, вынуждая начислять на них «компенсирующие» НО, перегибают палку. Считать, что повторяющиеся расходы не связаны с хозяйственной деятельностью, несправедливо. Судите сами: согласно п.п. 14.1.36 НКУ хозяйственная деятельность — это деятельность, связанная с производством (изготовлением) и/или реализацией товаров, выполнением работ, предоставлением услуг, направленная на получение дохода.

Гибель посевов происходит из-за того, что предприятие пыталось получить доход: вырастить продукцию и продать ее. Поэтому такую операцию можно классифицировать как хозяйственную.

Подобным образом думают и суды. Так, например, в определении ВАСУ от 22.07.2015 г. № К/800/2730/15*** сказано, что расходы налогоплательщика являются хозяйственными, если они осуществлены с целью получения дохода от предпринимательской (хозяйственной) деятельности, а не прибыли (положительной разницы между доходами и расходами).

*** reyestr.court.gov.ua/Review/48303326

При этом даже в случае неполучения ожидаемого результата или получения убытка от деятельности, направленной на получение дохода, расходы такого налогоплательщика, понесенные им в пределах такой деятельности, должны признаваться обоснованными (экономически оправданными) расходами.

Следовательно, при оценке расходов с точки зрения их хозяйственности следует учитывать именно намерения и цель (направленность) деятельности, в рамках которой проведены (понесены) такие расходы, — на получение дохода (прибыли), а не на результат в виде получения доходов.

Из этого следует, что

В то же время не факт, что вам удастся убедить налоговиков в ошибочности их позиции. Поэтому у агрария при гибели посевов есть три варианта действий.

1. Придерживаться требований фискалов и компенсировать «входной» НДС, включенный в НК. То есть аграрию следует последним днем месяца, в котором обнаружен факт гибели посевов, составить сводную «компенсирующую» налоговую накладную (НН), в которой начислить НО на товары/услуги, использованные при выращивании погибших посевов, которые признаны повторяющимися.

Заполнять такую НН следует с учетом таких особенностей:

а) в верхней левой части сводной «компенсирующей» НН указываем:

— в графе «Зведена податкова накладна» признак сводности «1», что говорит о том, что НН составлена на компенсацию «входного» НК в соответствии с п. 198.5 НКУ (п. 11 Порядка № 1307****);

**** Порядок заполнения НН, утвержденный приказом Минфина от 31.12.2015 г. № 1307.

— ставим отметку «Х» в поле «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини», свидетельствующую о том, что покупателю НН не выдается, и указываем соответствующий тип причины «13» — использование товаров/услуг не в хозяйственной деятельности;

б) в строке «Отримувач (покупець)» шапки сводной «компенсирующей» НН аграрий указывает собственно, наименование, а в строке «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставляет условный ИНН «600000000000».

К сведению! Графа «Податковий номер платника (покупця)» не заполняется (п. 11 Порядка № 1307);

в) в графе 2 раздела Б проставляем даты и порядковые номера «входных» НН и других документов, по которым был сформирован НК относительно приобретения товаров/услуг, которые использованы при выращивании погибших посевов и попали в перечень повторяющихся расходов (п.п. 1 п. 16 Порядка № 1307);

г) графы 3.1, 3.2, 3.3, 5 — 9, 12 раздела Б не заполняем, как и строки VII — IX раздела А (п.п. 10 п. 16 Порядка № 1307);

д) в графе 4 «умовне позначення (українське)» указываем «грн» (п.п. 3 п. 16 Порядка № 1307).

Такую НН аграрий должен зарегистрировать в ЕРНН. Подробно о заполнении НН читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 96.

Обратите внимание! Эти требования касаются только товаров/услуг, приобретенных с НДС (см. письмо ГФСУ от 09.08.2018 г. № 3483/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Если «входного» НДС не было, то компенсировать нечего.

2. Получить индивидуальную налоговую консультацию по этому поводу на свое имя. Возможно, в ней фискалы лояльно подойдут к этой ситуации.

3. Признать, что стоимость товаров, которые попали в повторяющиеся расходы, имеет хозяйственное направление, а при наездах налоговиков идти отстаивать свою позицию в суде. Возможно, вам улыбнется удача. Хотя гарантировать победу никто не может.

Страховое возмещение. Также несколько слов скажем об обложении НДС страхового возмещения, которое получает аграрий в случае гибели посевов от страховой компании. Получение страхового возмещения (страховых платежей) от страховой компании на НДС-учет агрария не повлияет. Дело в том, что такие операции не являются объектом обложения НДС в соответствии с п.п. 196.1.3 НКУ. Это подтверждали и налоговики в категории 101.11 БЗ и письме ГФСУ от 27.06.2018 г. № 2884/6/99-99-15-03-02-15/ІПК.

Обращаем внимание! На сегодняшний день возмещение убытков за поврежденное или уничтоженное имущество налоговики расценивают как компенсацию стоимости такого имущества и соответственно требуют облагать НДС в общем порядке (см. БЗ 101.07). Мы не согласны с фискалами, поскольку нет никаких оснований для такого вывода, ведь отсутствует объект налогообложения — поставка товаров в понимании п.п. 14.1.191 НКУ. Об этом подробно читайте в «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 56, с. 18.

Но даже такой фискальный подход не должен повлиять на начисление НДС при получении страхового возмещения от страховой компании. Дело в том, что:

— во-первых, деньги, поступающие аграрию как возмещение убытков за уничтоженные посевы от страховой компании, не могут считаться платой за поставку погибших товаров/услуг. Страховое возмещение является платой за предоставленную финансовую услугу, которая освобождается от НДС;

— во-вторых, страховая компания не является виновным лицом в гибели посевов, а значит, здесь отсутствует факт передачи запасов виновному лицу (нет продажи, обмена или дарения).

Учитывая это, считаем, что при получении страхового возмещения фискалы не должны требовать от вас начислять НДС на стоимость погибших посевов.

Пример. В марте 2019 года из-за раннего схождения снега и утренних заморозков было зафиксировано частичное вымерзание озимой пшеницы на двух полях площадью 70 га и 50 га. На выращивание озимой пшеницы на поле площадью 70 га было потрачено 70000 грн., а на поле площадью 50 га — 35000 грн.

После осмотра посевов было принято решение на поле:

— площадью 70 га вырастить лук. Учитывая это, было определено, что размер неповторяющихся расходов, которые можно отнести под выращивание лука, составил 40000 грн., остальные расходы являются повторяющимися. При этом было установлено, что стоимость товаров/услуг, приобретенных с НДС, которые попали в повторяющиеся расходы, составляет 25000 грн. (без учета НДС);

— площадью 50 га ничего не выращивать, а оставить его как пар. Стоимость товаров/услуг, приобретенных с НДС, которые формируют себестоимость погибших посевов, составляет 15000 грн. (без учета НДС).

Погибшие посевы были застрахованы. Поэтому аграрий получил от страховой компании страховое возмещение в сумме 60000 грн.

Учет гибели посевов