Актив слід оприбуткувати на баланс відразу після того, як до підприємства перейде контроль над цим активом. При цьому перехід права власності ще не говорить про те, що перейшов і контроль. Тут потрібно враховувати ще й ряд інших чинників. Пояснимо детальніше.
Згідно з п. 3 НП(С)БО 1 активи — це ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, призведе до отримання економічних вигод у майбутньому. Тож контроль над активом — це обов’язкова умова для відображення цього активу в обліку.
При цьому контроль над активом, зазвичай, супроводжується набуттям права власності на нього (див. лист Мінфіну від 03.03.2007 р. № 31-34000-20-10/4345).
Але
одного тільки права власності недостатньо для того, щоб вважати актив контрольованим
Необхідно також враховувати і момент переходу ризиків випадкової загибелі або ушкодження товарів, який визначають відповідно до базису постачання ІНКОТЕРМС, позначеного в договорі. До речі, Мінфін датою визнання активів при імпорті товарів називає саме дату, на яку до підприємства переходять ризики та вигоди, пов’язані з правом власності на цей товар (див. лист Мінфіну від 18.11.2016 р. № 31-11410-07-27/32754 // «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 31, с. 25).
Але і цього може бути недостатньо. Адже запаси визнають активами тільки тоді, коли їх вартість може бути достовірно визначена (п. 5 П(С)БО 9, п. 2.1 Методрекомендацій № 2). А така вартість далеко не завжди відома, навіть якщо право власності, а також ризики та вигоди вже передані.
Часто вартість товару остаточно формується лише при надходженні його на склад покупця. І повний контроль над ним в ідеалі теж настає за фактом фізичного отримання у володіння, тобто за фактом заходу на склад підприємства.
Проте оприбуткувати товар можна і до заходу на склад, якщо фахівці підприємства визнають контроль достатнім за наявності переходу права власності та переходу ризиків. І, звичайно ж, первинки, яка дозволяє провести оприбуткування імпортного товару (товарно-транспортної накладної, міжнародної товарно-транспортної накладної (СМR), залізничної накладної (ЦІМ, УМВС або ЦІМ/УМВС), коносамента, авіавантажної накладної (Air Waybill), інвойсу тощо).
Обліковувати товари, що фактично ще не зайшли на склад, слід як товари в дорозі, відкривши для цього додатковий субрахунок (наприклад, субрахунок 287 «Товари в дорозі»). Перерахунок вартості товару в гривні здійснюємо саме на цю дату. Потім, коли товар надійде безпосередньо на склад підприємства, слід зробити запис: Дт 281 — Кт 287. Одночасно первісну вартість імпортного товару поповнять і інші витрати, пов’язані з його придбанням і розмитненням.
І ще, врахуйте:
дата відображення в обліку імпортного активу не залежить від дати оформлення МД
Вона може відповідати їй, тільки якщо якраз на дату оформлення МД підприємству передані ризики і вигоди, отримано контроль, а також вартість активів, що імпортуються, достовірно визначена.
Пам’ятайте! МД — це первинний документ тільки для митних платежів, сплачених за товар при його розмитненні. А ось документом-підставою для оприбуткування товару вона зовсім не є.
Приклад. За умовами ЗЕД-контракту з нерезидентом підприємство ввозить товар вартістю $50000 (курс НБУ на дату оприбуткування товару — 27,2 грн./$, на дату оформлення МД — 27,0 грн./$). Митна вартість товару, заявлена в МД, — $60000. Сплачено митний збір 5 % і «ввізний» ПДВ. Оплачено послуги митного брокера — 10000 грн. (без ПДВ); послуги міжнародного перевезення (ПДВ — 0 %) — 30000 грн. Курс НБУ на дату балансу — 27,3 грн./$. У наступному місяці з валютного рахунку підприємство здійснило оплату за отриманий товар (курс НБУ — 27,1 грн./$).
Імпорт товару в обліку
| № з/п | Зміст господарської операції | Бухгалтерський облік | Сума, $/грн., грн. | |
| Дт | Кт | |||
| 1 | Оприбутковано імпортний товар ($50000 х 27,2 грн./$) | 287 | 632 | $50000 1360000 |
| 2 | Перераховано митним органам кошти на сплату митних платежів: | |||
| — митний збір ($60000 х 27,0 грн./$ х 5 %) | 377 | 311 | 81000 | |
| — «ввізний» ПДВ (($60000 х 27,0 грн./$ + 81000 грн.) х 20 %) | 377 | 311 | 340200 | |
| 3 | Оплачено послуги митного брокера | 377 | 311 | 10000 |
| 4 | Перераховано оплату за послуги міжнародного перевезення (ПДВ — 0 %) | 377 | 311 | 30000 |
| 5 | Відображено суму «ввізного» ПДВ у складі ПК (оформлено МД) | 641/ПДВ | 377 | 340200 |
| 6 | Відображено надходження товару на склад* | 281 | 287 | 1360000 |
| 7 | Віднесено на збільшення первісної вартості: | |||
| — суму ввізного митного збору | 281 | 377 | 81000 | |
| — вартість послуг митного брокера | 281 | 685 | 10000 | |
| — вартість міжнародного перевезення | 281 | 631 | 30000 | |
| 8 | Відображено залік заборгованостей з митним брокером | 685 | 377 | 10000 |
| 9 | Відображено залік заборгованостей з перевізником | 631 | 377 | 30000 |
| 10 | Відображено на дату балансу курсові різниці за заборгованістю перед нерезидентом ((27,3 грн./$ - 27,2 грн./$) х $50000) | 945 | 632 | 5000 |
| 11 | Списано курсову різницю на фінансовий результат | 791 | 945 | 5000 |
| 12 | Перераховано оплату нерезиденту ($50000 х 27,1 грн./$) | 632 | 312 | $50000 1355000 |
| 13 | Відображено курсову різницю, нараховану на дату операції ((27,1 грн./$ - 27,3 грн./$) х $50000) | 632 | 714 | 10000 |
| 14 | Списано курсову різницю на фінрезультат | 714 | 791 | 10000 |
| * Якщо вважати, що контроль над імпортним товаром переходить підприємству тільки за фактом заходу на склад, то операцію 1 відображати не потрібно, а в операції 6 буде проводка: Дт 281 — Кт 632. Тоді валютну вартість перераховуємо в гривні за курсом НБУ на дату заходу на склад. | ||||
