Как мы уже сказали, калькулирование себестоимости готовой продукции является одной из важнейших задач в сфере управленческого учета предприятия. Достоверная информация о фактической себестоимости выпуска, нормативных и фактических затратах товарно-материальных ресурсов дает возможность принимать адекватные решения в сфере ценообразования, тем самым обеспечивая прибыльную деятельность предприятия. Так что вопрос о необходимости составления калькуляций (а в общепите еще и технологических карт, на основании которых составляют калькуляции) в управленческих целях не стоит.
Себестоимость калькулируют и при планировании производства, и по факту — уже после того, как продукция произведена (работа выполнена/услуга оказана).
Кроме того, необходимость составления калькуляций может быть обоснована и другими причинами. Например, без калькуляции торгово-промышленная палата не выдаст сертификат об украинском происхождении товара. Обязанность производителя предоставить калькуляцию может быть предусмотрена и договорными отношениями. Но нужны ли все эти в разных целях составленные плановые/фактические калькуляции бухгалтеру (а бухгалтеру общепита еще и технологические карты)?
Калькуляция — первичный документ?
Не секрет, что основанием для бухгалтерского учета хозяйственных операций являются первичные документы (ч. 1 ст. 9 Закона о бухучете*, п. 2.2 Положения № 88**). Другими словами:
* Закон Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 г. № 996-ХIV.
1) отражению в бухгалтерском учете предприятия подлежат хозяйственные операции;
2) фиксируют их на основании первичных документов.
Поэтому необходимость составления калькуляций для бухцелей зависит от того, происходит ли в процессе калькулирования хозоперация и соответствует ли калькуляция понятию «первичный документ».
Напомним, что хозяйственной операцией считают факт предпринимательской или другой деятельности, влияющий на состояние имущества, капитала, обязательств и финансовых результатов. А первичным является документ, содержащий сведения о хозяйственной операции (п. 2.1 Положения № 88).
Сам по себе процесс калькулирования себестоимости (как плановой, так и фактической) готовой продукции (работ, услуг) никоим образом не влияет ни на состояние имущества и капитала предприятия, ни на его обязательства и финансовые результаты деятельности. А калькуляция — просто документ, в котором определена сумма затрат (плановая или фактическая) на производство единицы (группы единиц) изделий. Так что
калькулирование себестоимости не является хозяйственной операцией, а содержащая сведения об этом процессе калькуляция — НЕ первичный документ
Технологические карты аналогично — они первичным документом также не являются.
Хозяйственные операции предприятие осуществляет в процессе производства. Такие операции отражают в бухгалтерском учете на основании первичных документов, подтверждающих передачу материалов в производство, выпуск готовой продукции и пр.
О том, что калькуляция себестоимости продукции по своему назначению не соответствует признакам первичного документа, поскольку ею не фиксируются какие-либо хозяйственные операции, распоряжение или разрешение на проведение хозяйственной операции, в свое время говорил и Минфин (см. письмо от 15.02.2013 г. № 31-08410-07/23-357/246).
Да и суды подтверждают: калькуляции, лимитно-заборные карты, технологические карты, карты раскроя и т. п. не являются первичными документами в понимании Закона о бухучете (см., например, постановление ВС от 10.06.2019 г. по делу № 804/5840/16 // reyestr.court.gov.ua/Review/82294731). Правда, на наш взгляд, лимитно-заборные карты в этом перечне лишние. Они как раз являются первичным документом, который оформляют при отпуске ТМЦ в производство (п. 366 Методических рекомендаций по формированию себестоимости продукции (работ, услуг) в промышленности, утвержденных приказом Минпромполитики от 09.07.2007 г. № 373).
Безусловно, информация о себестоимости — это важная бухгалтерская информация. В бухучете она формируется на основании первичных документов, подтверждающих списание материалов в производство, начисление заработной платы производственных работников, начисление амортизации производственного оборудования и пр. Для того чтобы правильно классифицировать понесенные расходы, предприятие в учетной политике самостоятельно определяет перечень и состав статей калькулирования производственной себестоимости продукции (работ, услуг) (п. 11 П(С)БУ 16 «Расходы», п. 2.1 Методрекомендаций № 635***). Но калькуляция себестоимости — это уже вторичный сводный документ****. Поэтому составлять ли отчетную калькуляцию, предприятие решает самостоятельно. Соответствующей обязанности у предприятия нет.
**** Речь идет о фактической калькуляции. Плановая калькуляция вообще никакого отношения к процессу производства не имеет.
Предоставлять ли фискалам?
Для целей налогообложения плательщики обязаны вести учет доходов/расходов и других показателей, связанных с определением объектов налогообложения/налоговых обязательств, на основании первичных документов, регистров бухучета, финотчетности, других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и сборов, ведение которых предусмотрено законом (п. 44.1 НКУ).
Как мы уже выяснили, к первичным документам калькуляции/технологические карты не относят. Другими документами, которые связаны с исчислением/уплатой налогов, они тоже явно не являются (даже для минбазы по НДС себестоимость уже давно не ориентир). Поэтому
для целей налогообложения составлять калькуляции предприятие тоже не обязано
А значит, и предоставлять калькуляции контролерам оно не должно.
Правда, фискалы традиционно считают иначе. Они говорят: после начала проверки плательщик обязан предоставить документы, подтверждающие правильность декларирования показателей декларации и отчетов, в том числе калькуляцию себестоимости продукции, которая используется при ведении бухгалтерского и налогового учета и связана с начислением и уплатой налогов/сборов, исполнением требований другого законодательства, контроль за соблюдением которого возложен на органы государственной налоговой службы, и относится или связана с предметом проверки (см. письмо ГНСУ от 29.03.2013 г. № 1870/А/22-2314). Так что обосновывать отсутствие калькуляций (или отказ в их предоставлении контролерам), вполне возможно, придется в суде.
выводы
- Калькуляция — не первичный документ. Для бухцелей составлять ее необязательно.
- Предоставлять калькуляцию контролерам при проведении проверки предприятие не должно. Однако налоговики традиционно считают иначе.