Калькуляція собівартості: що за документ?

Як ми вже сказали, калькулювання собівартості готової продукції є одним з найважливіших завдань у сфері управлінського обліку підприємства. Достовірна інформація про фактичну собівартість випуску, нормативні і фактичні витрати товарно-матеріальних ресурсів дає можливість приймати адекватні рішення у сфері ціноутворення, тим самим забезпечуючи прибуткову діяльність підприємства. Тож питання про необхідність складання калькуляцій (а в громадському харчуванні ще й технологічних карт, на підставі яких складають калькуляції) в управлінських цілях не стоїть.

Собівартість калькулюють і при плануванні виробництва, і за фактом — вже після того, як продукція вироблена (робота виконана/послуга надана).

Крім того, необхідність складання калькуляцій може бути обґрунтована й іншими причинами. Наприклад, без калькуляції торгово-промислова палата не видасть сертифікат про українське походження товару. Обов’язок виробника надати калькуляцію може бути передбачений і договірними відносинами. Але чи потрібні усі ці складені в різних цілях планові/фактичні калькуляції бухгалтерові (а бухгалтерові громадського харчування ще й технологічні карти)?

Калькуляція — первинний документ?

Не секрет, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи (ч. 1 ст. 9 Закону про бухоблік*, п. 2.2 Положення № 88**). Іншими словами:

* Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 р. № 996-ХIV.

** Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Мінфіну від 24.05.95 р. № 88.

1) відображенню у бухгалтерському обліку підприємства підлягають господарські операції;

2) фіксують їх на підставі первинних документів.

Тож необхідність складання калькуляцій для бухцілей залежить від того, чи відбувається в процесі калькулювання господарська операція і чи відповідає калькуляція поняттю «первинний документ».

Нагадаємо, що господарською операцією вважають факт підприємницької або іншої діяльності, що впливає на стан майна, капіталу, зобов’язань і фінансових результатів. А первинним є документ, що містить відомості про господарську операцію (п. 2.1 Положення № 88).

Сам по собі процес калькулювання собівартості (як планової, так і фактичної) готової продукції (робіт, послуг) жодним чином не впливає ні на стан майна і капіталу підприємства, ні на його зобов’язання і фінансові результати діяльності. А калькуляція — просто документ, в якому визначена сума витрат (планова або фактична) на виробництво одиниці (групи одиниць) виробів. Тож

Технологічні карти аналогічно — первинним документом також не є.

Господарські операції підприємство здійснює в процесі виробництва. Їх відображають в обліку на підставі первинних документів, що підтверджують передачу матеріалів у виробництво, випуск готової продукції тощо.

Про те, що калькуляція собівартості продукції за своїм призначенням не відповідає ознакам первинного документа, оскільки нею не фіксуються будь-які господарські операції, розпорядження або дозвіл на проведення господарської операції, свого часу говорив і Мінфін (див. лист від 15.02.2013 р. № 31-08410-07/23-357/246).

Та й суди підтверджують: калькуляції, лімітно-забірні карти, технологічні карти, карти розкрою і тому подібне не є первинними документами в розумінні Закону про бухоблік (див., наприклад, постанову ВС від 10.06.2019 р. у справі № 804/5840/16 // reyestr.court.gov.ua/Review/82294731). Щоправда, на наш погляд, лімітно-забірні карти в цьому переліку зайві. Вони якраз є первинним документом, який оформляють при відпуску ТМЦ у виробництво (п. 366 Методичних рекомендацій з формування собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості, затверджених наказом Мінпромполітики від 09.07.2007 р. № 373).

Безумовно, інформація про собівартість — це важлива бухгалтерська інформація. У бухобліку вона формується на підставі первинних документів, що підтверджують списання матеріалів у виробництво, нарахування зарплати виробничих працівників, нарахування амортизації виробничого устаткування тощо. Для того, щоб правильно класифікувати понесені витрати, підприємство самостійно в обліковій політиці визначає перелік і склад статей калькуляції виробничої собівартості (п. 11 П(С)БО 16 «Витрати», п. 2.1 Методрекомендацій № 635***). Але калькуляція — це вже вторинний зведений документ****. Тому складати звітну калькуляцію чи ні, підприємство вирішує самостійно.

*** Методичні рекомендації з облікової політики підприємства, затверджені наказом Мінфіну від 27.06.2013 р. № 635.

**** Мова про фактичну калькуляцію. Планова калькуляція взагалі жодного відношення до процесу виробництва не має.

Чи надавати фіскалам?

Для цілей оподаткування платники зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування/податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачене законодавством (п. 44.1 ПКУ).

Як ми вже з’ясували, до первинних документів калькуляції/технологічні карти не відносять. Іншими документами, які пов’язані з обчисленням/сплатою податків, вони теж явно не є (навіть для мінбази з ПДВ собівартість вже давно не орієнтир).

Щоправда, фіскали традиційно вважають інакше. Вони говорять: після початку перевірки платник зобов’язаний представити документи, що підтверджують правильність декларування показників декларації і звітів, у тому числі калькуляцію собівартості продукції, яка використовується при веденні бухгалтерського і податкового обліку та пов’язана з нарахуванням і сплатою податків/зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладений на органи державної податкової служби, і належить або пов’язана з предметом перевірки (див. лист ДПСУ від 29.03.2013 р. № 1870/А/22-2314). Тож обґрунтовувати відсутність калькуляцій (чи відмову в їх наданні контролерам), цілком можливо, доведеться в суді.