Весеннее штрафное помилование

Антиштрафная норма

Новым пунктом 52¹, внесенным Законом № 533 в подразд. 10 разд. ХХ НКУ (и уже измененным Законом № 540), предусмотрено, что за нарушения налогового законодательства, совершенные в течение всей весны с. г., то есть в периоде с 1 марта по 31 мая 2020 года, штрафные санкции не применяются.

Но под мораторий не попали санкции за:

1) нарушение требований к договорам долгосрочного страхования жизни или договорам страхования в пределах негосударственного пенсионного обеспечения, в частности страхования дополнительной пенсии (ст. 123¹ НКУ);

2) отчуждение имущества, которое находится в налоговом залоге, без согласия контролирующего органа (ст. 124 НКУ);

3) нарушение требований законодательства касательно горючего, спирта этилового, алкогольных напитков и табачных изделий: в том числе целевого использования горючего, спирта этилового; оборудования акцизных складов счетчиками (расходомерами и/или уровнемерами); реализации горючего или спирта этилового без регистрации плательщиками акцизного налога и других (п. 117.3, п. 126.2, ст. 128¹, п. 221. 5, ст. 229 НКУ);

4) нарушение начисления, декларирования и уплаты НДС, акцизного налога, рентной платы (ст. 120, 123 и 126 НКУ в отношении только этих трех налогов).

То есть применение таких санкций Законом № 533 не приостановлено.

Теперь перейдем к более подробному анализу санкционного моратория. Выразим свое мнение по этому поводу, а также учтем трактовку этих норм, которую главные налоговики уже изложили в информационном письме ГНСУ от 20.03.2020 г. № 7* (далее — письмо № 7).

* tax.gov.ua/data/material/000/322/412719/Informaciyniy_list_7.pdf

За что не будут наказывать

Наказывать не будут по всем нормам НКУ, которыми предусмотрены санкции за нарушение налогового законодательства, — это в основном ряд статей из гл. 11 «Ответственность» НКУ (в частности, не будут применяться штрафы из ст. 117 — 128), а также из других норм НКУ, в которых предусмотрены штрафы, но кроме тех нарушений и налогов, которые попали в 4 вида исключений (см. выше).

Во-первых, обращаем внимание, что

То есть, если нарушение конкретной нормы произошло 29 февраля или еще раньше, то штрафы применят, а если 1 марта и в дальнейшем — до 31 мая включительно, то нет. Но здесь тоже есть свои проблемные вопросы, например, не понятно, когда совершается нарушение по занижению НО, которое наказывается по ст. 123 НКУ (в отчетном периоде или при подаче декларации за этот период)? И еще целый ряд других (см. далее)…

Во-вторых, норма изложена так, что за соответствующие нарушения, совершенные в периоде моратория, налоговики вообще — то есть и после 1 июня — не имеют права штрафовать (в т. ч. за неудержание НДФЛ/ВС, за неначисление самоштрафа и за все другие «подмониторинговые» нарушения в этом периоде).

Но, похоже, фискалы относительно нарушений, по которым размер санкции привязан к какому-то периоду просрочки определенных действий (например, за нарушения, изложенные в ст. 120¹, 120², 126 НКУ) имеют другое видение! Относительно штрафов по ст. 126 НКУ (10 и 20 % за несвоевременную уплату НО) они в п. 2 письма № 7 уже написали, что не будут применять этот штраф, только если уплата НО была просрочена в периоде моратория (с 01.03 по 31.05.2020 г.) и в этом же периоде такие НО были погашены. И, наверное, они именно так настроят свое программное обеспечение, и плательщикам придется или «проглатывать» такие штрафы, или идти судиться с фискалами… ☹

В-третьих, санкции за нарушение неналогового законодательства не отменяются. Например: санкции, предусмотренные ст. 17 Закона № 481 (в том числе за безлицензионные операции с горючим), санкции из Закона об РРО, за «наличные» нарушения и прочее под этот «весенний» мораторий тоже не подпадают! Но те санкции, которые налагаются только по результатам тех видов фактических проверок, для которых действует проверочный мораторий (см. «Мораторий на разные проверки» этого номера), фискалы до его окончания применить не смогут!

Да и пеня за нарушение 365-дневного срока в ВЭД-расчетах тоже на весенний период не отменяется/не приостанавливается. Поскольку в п. 52¹ во фразе о пене упомянуты «налогоплательщики», то речь там идет о пене, которая начисляется при нарушении только налогового, а не также и валютного и еще какого-то законодательства (о моратории для начисления налоговой пени см. ниже).

Все это подтвердили и фискалы, отметив в части 1 письма № 7, что закон не освобождает плательщиков от применения к ним контролирующими органами финансовой ответственности за нарушение требований иного законодательства Украины, контроль за соблюдением которого возложен на контролирующие органы.

«Самоштраф». В п. 4 письма № 7 налоговики указали: если во время проверки налоговой отчетности налоговый орган обнаружит невыполнение плательщиком налога условия о начислении штрафных санкций, определенных ст. 50 НКУ, в случае самостоятельного внесения изменений в налоговую отчетность, которая подавалась в период с 1 марта по 31 мая 2020 года, штрафные санкции согласно п. 120.2 НКУ применяться не будут. То есть речь идет об исправлении отчетности, которой декларировали периоды моратория, а не об исправленной отчетности прошлых периодов, которая подавалась в период моратория. Однако мы считаем, что здесь нарушение совершается именно при подаче без «самоштрафа» исправленной отчетности (и для моратория вообще — не важно, за какой период была эта отчетность).

Но при такой формулировке налоговики не должны применять штраф по п. 120.2 НКУ при исправлении без уплаты «самоштрафа» ошибок в отчетности именно за периоды с 01.03.2020 г. по 31.05.2020 г. Причем, по идее не будет иметь значения, когда плательщик осуществил исправление таких ошибок: в периоде моратория или уже после него. То есть весной можно ошибаться, чтобы потом исправлять ошибки без начисления «самоштрафов»? Но вдруг передумают?..

При этом применять штраф по п. 120.2 НКУ, если без начисления «самоштрафа» в периоде моратория плательщики будут исправлять ошибки за более ранние периоды, фискалы, исходя из их «принципов», скорее всего, будут.

Конечно, все это не касается исправлений по НДС, акцизу и рентной плате.

За что будут наказывать (исключения)

Пройдемся по некоторым исключениям.

1) и 2) — этих, специфических исключений не касаемся.

3) Горюче-спиртовые (плюс алко-табачные) санкции.

Что же касается тех горюче-спиртовых санкций, то отметим, что изменениями, уже внесенными Законом № 540 в новые пп. 52¹и 52², налоговикам полностью открыты двери и к проверкам, и к применению всех предусмотренных НКУ горюче-спиртовых санкций (п. 117.3, п. 126.2, ст. 128¹, п. 221.5, ст. 229 НКУ). То есть фискалы смогут во время моратория как проводить фактические проверки, так и применять санкции, в частности за необорудование или отсутствие регистрации в Едином госреестре счетчиков; за нерегистрацию акцизных складов в СЭАРГ и СЭ, за не(своевременную) подачу данных об остатках горючего/спирта; за реализацию горючего или спирта этилового без регистрации таких субъектов плательщиками акциза и всех других видов горюче-спиртовых и алкогольно-табачных санкций*. Напомним, что

* Относительно санкции по п. 117.3 НКУ в письме № 7 налоговики написали, что ответственность по этой норме не отменяется.

Последний, напомним, предусматривает штраф 1000 грн за один (!) не направленный/несвоевременно направленный документ. А поскольку для большинства плательщиков обязанность посылать такую справку — ежедневная, то размеры штрафов могут выйти весьма значительными!

Кроме того, в письме № 7, еще больше расширив горюче-спиртовое исключение, фискалы отметили, что санкции будут также и за нарушение правил перемещения и/или хранения горючего или спирта этилового**.

** Санкции за нарушение правил перемещения и/или хранения горючего предусмотрены не в НКУ, а в КУоАП (ч. 4 и 5 ст. 164).

Что касается штрафов за несвоевременную регистрацию акцизных накладных (АН), предусмотренных ст. 120² НКУ, то считаем, что эти штрафы не являются санкциями за те виды нарушений, которые попали в исключение № 3, а являются именно штрафами за нарушение регистрации АН и РК (как указано в наименовании ст. 120² НКУ). А о том, что эти штрафы не подпадают и под исключение № 4, см. ниже.

4) Штрафы по НДС, акцизу, рентной плате.

Обращаем внимание: фискалы до 1 июня могут применять к плательщикам штрафы только за нарушение начисления, декларирования и уплаты этих налогов.

В п. 1 письма № 7 налоговики указали, что будут штрафовать за неподачу (несвоевременную подачу) налоговой отчетности по НДС/акцизному налогу, неуплату (несвоевременную уплату) налоговых обязательств по НДС/акцизному налогу. (То же согласно Закону № 533 касается и рентной платы, но здесь ее налоговики почему-то отдельно не упомянули.)

Кроме того, в п. 3 письма № 7 указано, что к НДС, акцизному налогу и рентной плате применяются санкции за занижение налоговых обязательств согласно ст. 123 НКУ. Думаем также, относительно этих трех налогов будет применяться и штраф согласно п. 120.2 НКУ — за невыполнение требований ст. 50 НКУ относительно «самоштрафов» при самостоятельном исправлении ошибок за отчетность периода моратория.

Следовательно, за нарушение начисления, декларирования и уплаты НДС, акцизного налога и рентной платы фискалы могут и до 1 июня применять санкции по статьям 120, 123 и 126 НКУ (ср. ). Но в периоде моратория они могут штрафовать только по данным камеральных проверок (в зависимости от установленного камеральной проверкой вида нарушения относительно этих трех налогов).

Несвоевременная регистрация НН, АН и РК

При такой формулировке в п. 52¹, подразд. 10 разд. ХХ НКУ штрафы за несвоевременную регистрацию НН/РК в ЕРНН и АН/РК в ЕРАН, предусмотренные соответственно ст. 120¹ и ст. 120² НКУ, налоговики применять не имеют права. Ведь начисление, декларирование и уплата обязательства по НДС и регистрация НН/РК в ЕРНН— это совсем разные вещи***.

*** НО по незарегистрированной НН должно отражаться в декларации по НДС, а реглимит при этом все равно уменьшится через Σперевищ (такие НН отражаются в таблице 1.1 приложения 5 к декларации).

Что касается регистрации АН/РК в ЕРАН; невзирая на то, что здесь отражение соответствующих данных в декларации прямо привязано к факту регистрации АН/РК в ЕРАН, все же считаем, что штрафы по ст. 120² НКУ тоже до 1 июня не должны применяться. Ведь факт нерегистрации/несвоевременной регистрации АН/РК в ЕРАН не может привести к нарушению начисления, декларирования и уплаты акциза. Такие нарушения могут быть вызваны неподачей акцизной декларации, искажением данных в декларации, несвоевременной уплатой (неуплатой) обязательств по акцизному налогу.

Как ни странно, в конце п. 1 письма № 7 налоговики написали, что с 1 марта по 31 мая с. г. не будут применяться санкции за нерегистрацию/несвоевременную регистрацию НН/РК в ЕРНН и АН/РК в ЕРАН!

Мы, конечно, поддержали такой корректный подход, но здесь возникают вопросы: по каким конкретно ситуациям регистрации НН/АН и РК с опозданием применяется этот штрафной мораторий? И как быть в отношении «переходных» ситуаций? К примеру: будут ли применять эти санкции при регистрации в марте — мае НН, АН или РК к ним, предельный срок регистрации которых закончился до 1 марта? И относительно других «переходных» ситуаций (в том числе и после окончания моратория).

И здесь существуют разные подходы.

1. Если считать, что нарушение происходит в момент регистрации НН/АН/РК с опозданием (а буквальное прочтение норм ст. 120¹ и 120² НКУ дает для этого определенные основания), то регистрация в марте — мае любых НН/АН/РК с опозданием не подлежит штрафованию вообще! Ведь Закон № 533 амнистирует нарушения, совершенные именно в периоде с 1 марта по 31 мая.

2. А вот если считать, что совершение нарушения происходит уже в первый день за предельным сроком регистрации НН/АН/РК, тогда не все опоздавшие документы при их регистрации будут амнистированы от штрафов. Но и при таком подходе, считаем, если предельный срок регистрации документа был 29 февраля с. г., то нарушение налогового законодательства уже состоится в амнистированном периоде. А потому штрафные санкции за такие нарушения применять налоговики не имеют права. А при окончании моратория — если предельный срок регистрации был до 31 мая (включительно), то при регистрации таких документов (НН/АН и РК) с 1 июня — они уже не подпадут под штрафную амнистию…

3. Но, похоже, фискалы вообще не так подходят к этому вопросу. И после такого либерального разъяснения (и в письме № 7, и в БЗ, 101.28) они вдруг опомнились и на своей странице в ФБ* очень оригинально написали, что

* www.facebook.com/TaxUkraine/photos/a. 140629707311599/230940061613896/?type=3&theater

То есть при таком подходе, похоже, налоговики считают, что нарушение происходит уже в последний день срока регистрации?.. Но, по нашему мнению, это некорректно, потому что в этот последний день еще можно зарегистрировать документ без нарушения срока регистрации!

Если же считать, что нарушение происходит в следующий день за последним днем предельного срока (подход 2), то корректно было бы не штрафовать по НН с датами составления с 1 февраля по 30 апреля с. г. Соответственно, запоздалая регистрация НН с датой составления с 1 по 15 мая не должна подпадать под мораторий, потому что она уже состоится после его завершения.

Следовательно, относительно моратория на штрафование по ст. 120¹ и 120² НКУ сейчас больше вопросов, чем ответов. Но никто и не думал, что налоговики так просто выпустят из своих фискальных лап столь лакомый кусочек…

Налоговая пеня

Кроме этого, п. 52¹ подразд. 10 разд. ХХ НКУ предусмотрено: в течение периода с 1 марта по 31 мая 2020 года налогоплательщикам не начисляется пеня, а начисленная, но не уплаченная за этот период пеня подлежит списанию.

Считаем, что такая формулировка предусматривает, что за этот период пеня не должна начисляться вообще за все налоговые нарушения и независимо от того, состоялось ли уже это нарушение до 1 марта и «счетчик» пени уже тикал. А начисленная, но не уплаченная за этот период пеня подлежит списанию.

То есть не спешите уплачивать пеню, начисленную за период (!)**с 1 марта по 31 мая 2020 года, потому что ее налоговики должны списать!

** А не в (этом) периоде…

Налоговики в письме № 7 освобождение относительно пени растолковали не совсем понятно. Посмотрим, как они на практике применят это освобождение/списание пени. Что бы они ни написали, это в первую очередь будет зависеть от того, как будет перепрограммировано их программное обеспечение. Здесь, как шутят врачи: «вскрытие покажет»… ☺☹

(О том, что это послабление не касается ВЭД-пени, см. выше.)