Антиштрафна норма
Новим пунктом 521, внесеним Законом № 533 до підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ (та вже зміненим Законом № 540), передбачено, що за порушення податкового законодавства, вчинені протягом усієї весни цього року, тобто в періоді з 1 березня по 31 травня 2020 року, штрафні санкції не застосовуються.
Але під мораторій не потрапили санкції за:
1) порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії (ст. 1231ПКУ);
2) відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу (ст. 124 ПКУ);
3) порушення вимог законодавства стосовно пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів: у тому числі, цільового використання пального, спирту етилового; обладнання акцизних складів лічильниками (витратомірами та/або рівнемірами); реалізації пального або спирту етилового без реєстрації платниками акцизного податку та інших (п. 117.3, п. 126.2, ст. 1281, п. 221. 5, ст. 229 ПКУ);
4) порушення нарахування, декларування та сплати ПДВ, акцизного податку, рентної плати (ст. 120, 123 і 126 ПКУ стосовно тільки цих трьох податків).
Тобто застосування таких санкцій Законом № 533 не призупинено.
Тепер перейдемо до більш детального аналізу санкційного мораторію. Висловимо свої думки з цього приводу, а також врахуємо трактування цих норм, яке головні податківці вже виклали в інформаційному листі ДПСУ від 20.03.2020 р. № 7* (далі — лист № 7).
* tax.gov.ua/data/material/000/322/412719/Informaciyniy_list_7.pdf
За що не будуть карати
Карати не будуть за всіма нормами ПКУ, якими передбачені санкції за порушення податкового законодавства, — це в основному низка статей з гл. 11 «Відповідальність» ПКУ (зокрема, не будуть застосовуватись штрафи зі ст. 117 — 128), а також з інших норм ПКУ, в яких передбачені штрафи, але окрім тих порушень і податків, які потрапили до 4 видів винятків (див. вище).
По-перше, звертаємо увагу, що
не будуть карати за податкові правопорушення, саме вчинені навесні — у періоді з 01.03.2020 р. по 31.05.2020 р. (а не, наприклад, виявлені податківцями в цьому періоді)
Тобто якщо порушення конкретної норми відбулося 29 лютого або ще раніше, то штрафи застосують, а якщо 1 березня і надалі — до 31 травня включно, то ні. Але тут теж є свої проблемні питання, наприклад не зрозуміло, коли вчиняється порушення з заниження ПЗ, що карається за ст. 123 ПКУ (у звітному періоді чи при поданні декларації за цей період)? І ще ціла низка інших (див. далі)…
По-друге, норма викладена так, що за відповідні порушення, вчинені в періоді мораторію, податківці взагалі — тобто і після 1 червня — не мають права штрафувати (у тому числі за неутримання ПДФО/ВС, за ненарахування самоштрафу і за всі інші «підмоніторингові» порушення в цьому періоді).
Але, схоже, фіскали щодо порушень, за якими розмір санкції прив’язаний до якогось періоду прострочення певних дій (наприклад, за порушення, викладені в ст. 1201, 1202, 126 ПКУ), мають інше бачення! Щодо штрафів за ст. 126 ПКУ (10 і 20 % за несвоєчасну сплату ПЗ) вони в п. 2 листа № 7 вже написали, що не застосовуватимуть цей штраф, тільки якщо сплата ПЗ була прострочена в періоді мораторію (з 01.03.2020 р. по 31.05.2020 р.) і в цьому ж періоді такі ПЗ було погашено. І напевно вони саме так налаштують своє програмне забезпечення, і платникам доведеться або «проковтувати» такі штрафи, або йти судитись із фіскалами…☹
По-третє, санкції за порушення неподаткового законодавства не відміняються. Наприклад: санкції, передбачені ст. 17 Закону № 481 (у тому числі за безліцензійні операції з пальним), санкції з Закону про РРО, за «готівкові» порушення і таке інше під цей «весняний» мораторій теж не підпадають! Але ті санкції, які накладаються тільки за результатами тих видів фактичних перевірок, для яких діє перевірочний мораторій (див. «Мораторій на різні перевірки» цього номера), фіскали до його закінчення застосувати не зможуть!
Та й пеня за порушення 365-денного терміну у ЗЕД-розрахунках теж на весняний період не відміняється/не призупиняється. Оскільки в п. 521 у фразі про пеню згадані «платники податків», то мова там іде про пеню, що нараховується при порушенні тільки податкового, а не також і валютного та ще якогось законодавства (про мораторій для нарахування податкової пені див. нижче).
Усе це підтвердили й фіскали, зазначивши у ч. 1 листа № 7, що закон не звільняє платників від застосування до них контролюючими органами фінансової відповідальності за порушення вимог іншого законодавства України, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Не відмінено також і адміністративну відповідальність за податкові (і т. п.) правопорушення, вчинені в період штрафного мораторію
«Самоштраф». У п. 4 листа № 7 податківці зазначили: якщо під час перевірки податкової звітності податковий орган виявить невиконання платником податку умови щодо нарахування штрафних санкцій, визначених ст. 50 ПКУ, у разі самостійного внесення змін до податкової звітності, яка подавалася у період з 1 березня по 31 травня 2020 року, штрафні санкції згідно з п. 120.2 ПКУ застосовуватися не будуть. Тобто мова йде про виправлення звітності, якою декларували періоди мораторію, а не про виправлену звітність минулих періодів, яка подавалась у період мораторію. Однак ми вважаємо, що тут порушення вчиняється саме при поданні без «самоштрафу» виправленої звітності (і для мораторію взагалі не важливо, за який період була ця звітність)…
Але за такого формулювання податківці не повинні застосовувати штраф за п. 120.2 ПКУ при виправленні без сплати «самоштрафу» помилок у звітності саме за періоди з 01.03.2020 р. по 31.05.2020 р. Причому, за ідеєю не матиме значення — виправлення таких помилок платник здійснив у періоді мораторію чи вже після нього. Тобто навесні можна помилятися — щоб потім виправляти помилки без нарахування «самоштрафів»? Але раптом передумають?..
При цьому застосовувати штраф за п. 120.2 ПКУ, якщо без нарахування «самоштрафу» в періоді мораторію платники виправлятимуть помилки за більш ранні періоди, фіскали, виходячи з їх «принципів» — скоріш за все, будуть.
Звісно, все це не стосується виправлень з ПДВ, акцизу та рентної плати.
За що каратимуть (винятки)
Пройдемося деякими винятками.
1 та 2 — цих специфічних винятків не зачіпаємо.
3. Пально-спиртові (плюс алко-тютюнові) санкції.
Що ж стосується тих пально-спиртових санкцій, то зазначимо, що змінами, уже внесеними Законом № 540 до нових пп. 521 та 522, податківцям повністю відкрито дверцята і до перевірок, і до застосування всіх, передбачених ПКУ, пально-спиртових санкцій (п. 117.3, п. 126.2, ст. 1281, п. 221.5, ст. 229 ПКУ). Тобто фіскали зможуть під час мораторію як проводити фактичні перевірки, так і застосовувати санкції, зокрема за необладнання або відсутність реєстрації в Єдиному держреєстрі лічильників; за нереєстрацію акцизних складів в СЕАРГ та СЕ, за не(своєчасне) подання даних про залишки пального/спирту; за реалізацію пального або спирту етилового без реєстрації таких суб’єктів платниками акцизу та усіх інших видів пально-спиртових й алко-тютюнових санкцій*. Нагадаємо, що
* Стосовно санкції за п. 117.3 ПКУ у листі № 7 податківці написали, що відповідальність за цією нормою не скасовується.
з 1 квітня цього року до левової частки платників офіційно можуть застосовуватись «лічильні» штрафи згідно з п.1281.1 ПКУ, а також штраф за п. 1281.3 ПКУ
Останній, нагадаємо, передбачає штраф — 1000 грн за один (!) не надісланий/несвоєчасно надісланий документ. А оскільки для більшості платників обов’язок надсилати таку довідку — щоденно, то розміри штрафів можуть вийти дуже значними!
Крім того, в листі № 7, ще більше розширивши пально-спиртові винятки, фіскали зазначили, що санкції будуть також і за порушення правил переміщення та/або зберігання пального або спирту етилового**.
** Санкції за порушення правил переміщення та/або зберігання пального передбачені не в ПКУ, а в КУпАП (ч. 4 та 5 ст. 164).
Що стосується штрафів за несвоєчасну реєстрацію акцизних накладних (АН), передбачених ст. 1202 ПКУ, то вважаємо, що ці штрафи не є санкціями за ті види порушень, які потрапили у виняток № 3, а є саме штрафами за порушення реєстрації АН та РК (як зазначено в найменуванні ст. 1202 ПКУ). А про те, що ці штрафи не підпадають і під виняток № 4 — див. нижче.
4. Штрафи за ПДВ, акцизом, рентною платою.
Звертаймо увагу, що фіскали до 1 червня можуть застосовувати до платників штрафи тільки за порушення нарахування, декларування та сплати цих податків.
У п. 1 листа № 7 податківці вказали, що штрафуватимуть за неподання (несвоєчасне подання) податкової звітності з ПДВ/акцизного податку, несплату (несвоєчасну сплату) податкових зобов’язань з ПДВ/акцизного податку. (Те ж саме згідно із Законом № 533 стосується і рентної плати, але тут її податківці чомусь окремо не згадали.)
Крім того, в п. 3 листа № 7 зазначено, що до ПДВ, акцизного податку і рентної плати застосовуються санкції за заниження податкових зобов’язань згідно зі ст. 123 ПКУ. Гадаємо також — щодо цих трьох податків застосовуватиметься й штраф згідно з п. 120.2 ПКУ — за невиконання вимог ст. 50 ПКУ щодо «самоштрафів» при самостійному виправленні помилок за звітність періоду мораторію.
Отже, за порушення нарахування, декларування та сплати ПДВ, акцизного податку та рентної плати фіскали можуть і до 1 червня застосовувати санкції за ст. 120, 123 і 126 ПКУ (ср. ). Але в періоді мораторію вони можуть штрафувати тільки за даними камеральних перевірок (залежно від установленого камеральною перевіркою виду порушення щодо цих трьох податків).
Несвоєчасна реєстрація ПН, АН та РК
При такому формулюванні в п. 521 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ штрафи за несвоєчасну реєстрацію ПН/РК в ЄРПН та АН/РК в ЄРАН, передбачені відповідно ст. 1201 та ст. 1202 ПКУ, податківці застосовувати не мають права. Адже нарахування, декларування та сплата зобов’язання з ПДВ і реєстрація ПН/РК в ЄРПН — це зовсім різні речі***.
*** ПЗ за незареєстрованою ПН повинно відображатись у декларації з ПДВ, а регліміт при цьому все одно зменшиться через ΣПеревищ (такі ПН відображаються в таблиці 1.1 додатка 5 до декларації).
Що стосується реєстрації АН/РК в ЄРАН: незважаючи на те, що тут відображення відповідних даних у декларації прямо прив’язано до факту реєстрації АН/РК в ЄРАН, все ж таки вважаємо, що штрафи за ст. 1202 ПКУ теж до 1 червня не повинні застосовуватись. Адже факт нереєстрації/несвоєчасної реєстрації АН/РК в ЄРАН не може призвести до порушення нарахування, декларування та сплати акцизу. Такі порушення можуть бути викликані ненаданням акцизної декларації, перекручуванням даних у декларації, несвоєчасною сплатою (несплатою) зобов’язань за акцизним податком.
Як не дивно, наприкінці п. 1 листа № 7 податківці написали, що з 1 березня по 31 травня цього року не будуть застосовуватись санкції за нереєстрацію/несвоєчасну реєстрацію ПН/РК в ЄРПН та АН/РК в ЄРАН!
Ми, звісно, підтримали такий коректний підхід, але тут виникають питання: щодо яких конкретно ситуацій реєстрації ПН/АН та РК із запізненням застосовується цей штрафний мораторій? І як бути щодо «перехідних» ситуацій? На кшталт: чи застосовуватимуть ці санкції при реєстрації в березні — травні ПН, АН чи РК до них, граничний термін реєстрації яких закінчився до 1 березня? Та щодо інших «перехідних» ситуацій (у тому числі й після закінчення мораторію)…
І тут існують різні підходи.
1. Якщо вважати, що порушення відбувається в момент реєстрації ПН/АН/РК із запізненням (а буквальне прочитання норм ст. 1201 та 1202 ПКУ дає для цього певні підстави), то реєстрація в березні — травні будь-яких ПН/АН/РК із запізненням не підлягає штрафуванню взагалі! Адже Закон № 533 амністує порушення, вчинені саме в періоді з 1 березня по 31 травня.
2. А от якщо вважати, що вчинення порушення відбувається уже в перший день за граничним терміном реєстрації ПН/АН/РК, то тоді не всі запізнілі документи при їх реєстрації будуть амністовані від штрафів. Але і за такого підходу вважаємо, якщо граничний термін реєстрації документа був 29 лютого цього року, то порушення податкового законодавства вже відбудеться в амністованому періоді. А тому штрафні санкції за такі порушення застосовувати податківці не мають права. А при закінченні мораторію — якщо граничний термін реєстрації був до 31 травня (включно), то при реєстрації таких документів (ПН/АН та РК) з 1 червня вони вже не підпадуть під штрафну амністію…
3. Але, схоже, фіскали взагалі не так підходять до цього питання. І вони після такого ліберального роз’яснення (і в листі № 7, і в БЗ 101.28), раптом, схаменулися та на своїй сторінці в ФБ* дуже оригінально написали, що
* www.facebook.com/TaxUkraine/photos/a.140629707311599/230940061613896/?type=3&theater
не застосовуються штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію ПН/РК з датою складання з 16 лютого по 15 травня 2020 року, у яких граничний термін реєстрації припадає на період з 1 березня по 31 травня
Тобто за такого підходу, схоже, податківці вважають, що порушення відбувається вже в останній день строку реєстрації?.. Але, на наш погляд, це некоректно, бо в цей останній день ще можна зареєструвати документ без порушення терміну реєстрації!
Якщо ж вважати, що порушення відбувається в наступний день за останнім днем граничного терміну (підхід 2), то коректно було б не штрафувати за ПН з датами складання з 1 лютого по 30 квітня цього року. Відповідно запізніла реєстрація ПН з датою складання з 1 по 15 травня не повинна підпадати під мораторій, бо вона вже відбудеться після його завершення…
Отже, щодо мораторію на штрафування за ст. 1201 та 1202 ПКУ зараз більше запитань, ніж відповідей. Але ніхто й не гадав, що податківці так просто відпустять зі своїх фіскальних лап цей ласий шматочок…
Податкова пеня
Окрім цього, п. 521 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ передбачено: протягом періоду з 1 березня по 31 травня 2020 року платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.
Вважаємо: таке формулювання передбачає, що за цей період пеня не повинна нараховуватись взагалі за всі податкові порушення і — незалежно від того, чи це порушення вже відбулося до 1 березня та «лічильник» пені вже клацав.
А нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню. Тобто не поспішайте сплачувати пеню, нараховану за період (!)** 1 березня - 31 травня 2020 року, бо її фіскали повинні списати!
** А не в (цьому) періоді…
Податківці в листі № 7 звільнення щодо пені розтлумачили не зовсім зрозуміло. Подивимось, як вони на практиці застосують це звільнення/списання пені. Щоб вони не написали, це в першу чергу буде залежати від того, як буде перепрограмоване їх програмне забезпечення. Тут, як жартують лікарі: «розтин покаже»… ☺☹
(Про те, що це послаблення не стосується ЗЕД-пені, див. вище.)
