Как заполнять декларацию по налогу на прибыль после проведенной проверки налоговиков и согласования НУР, приказ Минфина «Об утверждении формы Налоговой декларации по налогу на прибыль предприятий» от 20.10.2015 г. № 897 ответа не дает. Поэтому, чтобы корректно учесть в ней найденные при проверке ошибки, посмотрим, как в этом случае советуют поступать сами налоговики.
Свое мнение они высказали в письме ГУ в Харьковской обл. от 28.11.2019 г. № 1611/ІПК/20-40-04-04-10 (см. также «Вестник. Официально о налогах», 2018, № 8, с. 40). Так, если контролеры провели проверку за отчетный (налоговый) период текущего года и за такой период доначислили налоговое обязательство по налогу на прибыль , приняли НУР, которое плательщиком не оспаривается, согласованные суммы доначисленного налога и штрафных (финансовых) санкций начислены в интегрированной карточке налогоплательщика и уплачены в бюджет на основании НУР, а срок подачи декларации за следующий отчетный (налоговый) период в пределах текущего отчетного года не наступил, то, поскольку декларация рассчитывается нарастающим итогом,
результаты проверки влияют на финрезультат до налогообложения за следующий отчетный период текущего года
В таком случае показатели декларации в строках 01 и 02 указываются по данным бухучета с учетом результатов проверки, которые повлияли на показатели финансовой отчетности, составленной в соответствии с П(С)БУ или МСФО. Показатель строки 02 декларации учитывается при определении объекта налогообложения в строке 04 декларации. Соответственно, он влияет на исчисление налога на прибыль за текущий отчетный (налоговый) период.
В строке 19 декларации отражают налог на прибыль, начисленный по результатам последнего (отчетного) налогового периода. Определяют его как разницу показателей стр. 17 — стр. 18 декларации.
При этом во избежание двойного начисления налога на прибыль по декларации, в которой для определения финансового результата до налогообложения учтены результаты документальной проверки, целесообразно в строке 18 декларации за отчетный (налоговый) период текущего года учесть сумму доначисленного по ее результатам налогового обязательства по налогу на прибыль. Добавляют только сумму основного налога за отчетный (налоговый) период текущего года (без учета штрафных (финансовых) санкций). То есть на эту сумму увеличивают показатель, который был отражен в строке 17 декларации за предыдущий отчетный (налоговый) период текущего отчетного года.
В вашей ситуации речь идет как раз о проверке декларации по налогу на прибыль, которая прошла в рамках отчетного 2019 года. По итогам был доначислен налог на прибыль за 3 квартала 2019 года. И несмотря на то что НУР согласовано в январе 2020 года, на момент его согласования финотчетность за 2019 год еще не предоставлена, а срок подачи декларации за 2019 год еще не настал (предельный срок подачи декларации за 2019 год — 02.03.2020 г.).
Поэтому, учитывая разъяснения налоговиков, показатели такого январского НУР (сумму доначисленного дохода и сумму доначисленного налога на прибыль)
плательщик должен учесть в финансовой отчетности и декларации по налогу на прибыль за 2019 год
На это, по сути, указывают и бухгалтерские правила исправления ошибок в финотчетности, в том числе и при доначислении налога на прибыль по результатам проверки. Получив НУР, в периоде (месяце) его согласования предприятие должно в бухучете исправиться: доначислить налог и финансовые санкции, указанные в таком НУР, и внести соответствующие корректировки в финотчетность.
Причем, если ошибка выявлена после завершения отчетного года, но до утверждения (предоставления) годовой финансовой отчетности за этот период, то отражают исправляющую запись в ошибочном году — последним числом декабря истекшего года (п. 1.6 приложения к П(С)БУ 6 «Исправление ошибок и исправления в финансовых отчетах», п. 16 П(С)БУ 6).
Соответственно в бухучете последним днем истекшего 2019 года вы должны были сделать записи, которые привели к возникновению недоплаты, выявленной налоговиками при проверке:
1) провести списание вашей кредиторской задолженности:
— денежной (товары получены, но не оплачены): Дт 631 «Расчеты с отечественными поставщиками» — Кт 717 «Доход от списания кредиторской задолжености» (на сумму задолженности, в том числе НДС); Дт 641/НДС — Кт 644 (методом «красное сторно» на сумму НДС)*; Дт 949 «Прочие расходы операционной деятельности» — Кт 644 (на сумму НДС),
* Обратите внимание! Корректировки налогового кредита от покупателя в этом случае требуют налоговики, которые традиционно считают полученные, но не оплаченные по истечении срока исковой давности товары бесплатно полученными (подробнее см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2018, № 44, с. 28).
или
— товарной (аванс получен, но товары не отгружены): Дт 681 «Расчеты по авансам полученным» — Кт 717 (на сумму задолженности, в том числе НДС); Дт 643 — Кт 641/НДС (методом «красное сторно» на сумму НДС). Хотя налоговики против корректировки НО по НДС при списании кредиторской задолженности за неотгруженный товар, ввиду того что РК к НН, с даты составления которой прошло более 1095 календарных дней, не может быть зарегистрирован в ЕРНН (см., например, письмо ГФСУ от 23.08.2019 г. № 3960/6/99-99-15-03-02-15/ІПК);
2) доначислить недоплату по налогу на прибыль по НУР: Дт 98 «Налог на прибыль» — Кт 641/налог на прибыль — на сумму доначисления налога на прибыль за 9 месяцев 2019 года.
Уточняя по согласованному в январе НУР финотчетность за 2019 год, субсчет 441 не трогаем.
Декларацию по налогу на прибыль за 2019 год заполняем нарастающим итогом, но уже с правильными показателями
с учетом суммы ошибки, выявленной налоговиками в декларации за 9 месяцев 2019 года. А чтобы избежать задвоения налоговых обязательств к уплате, сумму налога, доначисленного по НУР (без штрафа), отражаем в строке 18 этой же декларации.
Внимание! Вместе с декларацией налоговики рекомендуют предоставить пояснение такого заполнения в произвольной форме (п. 46.4 НКУ). Для этого пояснения в декларации есть специальное поле.
А вот сумму штрафа по НУР следовало учесть уже в расходах января 2020 года. Для этого на дату согласования НУР сделать запись Дт 948 «Признанные штрафы, пени, неустойки» — Кт 641/налог на прибыль — на сумму штрафных санкций за занижение и несвоевременную уплату налога на прибыль. То есть расходы отражаем в финотчетности за I квартал 2020 года и, соответственно, в заполняемой на ее основании декларации по налогу на прибыль за I квартал 2020 года.
