Как известно, п.п. 3 п. 291.4 НКУ не устанавливает для единоналожников группы 3 каких-либо ограничений по видам деятельности или в отношении контрагентов*. Поэтому ничего криминального в том, что ФЛП-третьегруппник оказал услуги предприятию-общесистемщику, нет.
* Но, конечно же, третьегруппники обязаны соблюдать общие для всех групп ЕН требования из п. 291.5 НКУ, в том числе не могут осуществлять виды деятельности из пп. 291.5.1 — 291.5.4 НКУ.
Совсем другое дело — единоналожники группы 2. Одно из условий пребывания ФЛП на второй группе ЕН — возможность предоставлять услуги, в том числе бытовые, исключительно плательщикам ЕН и/или населению (п.п. 2 п. 291.4 НКУ).
Вполне закономерно возникает вопрос: как эти правила и ограничения сработают в том случае, если предприниматель оказывает услугу общесистемщику, будучи плательщиком ЕН группы 3, а оплату получает уже в группе 2? Ведь, с одной стороны, в момент фактического предоставления услуг никакого нарушения не было. Но с другой — доход единоналожника определяется по дате поступления средств. Не будет ли получение оплаты от общесистемщика расценено контролерами как нарушение требований п.п. 2 п. 291.4 НКУ, а значит, и условий пребывания в соответствующей группе ЕН?
Беспокойство предпринимателя вполне понятно. Ведь за такое нарушение ему придется:
(1) с суммы дохода, полученного с нарушением, уплатить ЕН по ставке 15 % (п.п. 5 п. 293.4 НКУ);
(2) с первого числа месяца, следующего за налоговым (отчетным) кварталом, в котором допущено нарушение, перейти на общую систему налогообложения (п.п. 9 п.п. 298.2.3 НКУ).
Так вот, на наш взгляд, в получении оплаты запрещенных услуг (естественно, если они были разрешены и предоставлены в предыдущей группе) абсолютно никакого нарушения нет. А значит, покидать упрощенку с I квартала 2021 года вам не придется (ну разве что позже у вас появится для этого какое-либо другое основание).
Ведь о чем говорит нам п.п. 2 п. 291.4 НКУ? О том, что единоналожник группы 2 имеет право предоставлять услуги, в том числе бытовые, только плательщикам ЕН и/или населению. Соответственно, предоставлять услуги обычным общесистемщикам нельзя.
По сути,
для соблюдения ограничений из п.п. 2 п. 291.4 НКУ важно, имели ли вы право оказывать услуги на момент их фактического предоставления, независимо от наличия такого права на момент их оплаты
В нашей конкретной ситуации на момент предоставления услуги общесистемщику (оформления акта предоставленных услуг) ФЛП был плательщиком ЕН группы 3 (для которой никаких ограничений в отношении контрагентов не установлено). А значит, на тот момент условия пребывания на ЕН нарушены не были. В свою очередь, статус ФЛП на момент получения оплаты за услуги значения уже не имеет, поскольку ограничения в НКУ привязаны именно к моменту их фактического предоставления.
К счастью, налоговики разделяют наш подход и также во главу угла ставят статус ФЛП в момент оказания услуг, независимо от даты оплаты. Так, в одной из своих консультаций (107.01.07 БЗ) они разбирали аналогичную ситуацию и давали ответ на вопрос: как учитывать доходы, полученные в младшей группе ЕН от видов деятельности, которые запрещены в этой группе, но были разрешены в старшей группе?
Так вот, в этой консультации контролеры ни слова не говорят об обязанности ФЛП покинуть упрощенную систему налогообложения в связи с получением в новой группе запрещенных доходов (естественно, в случае, когда услуги были разрешены и оказаны в предыдущей группе). Главное — ни в коем случае не нарушайте запреты из п.п. 2 п. 291.4 НКУ уже будучи в рядах второгруппников.
Правда, без сюрприза тут все равно не обошлось. По мнению налоговиков, если покупатель не рассчитался с упрощенцем за отгруженную продукцию (предоставленные услуги) до момента его перехода в младшую группу, то такие начисленные, но не полученные доходы нужно обязательно включить в ЕН-декларацию за последний период работы в группе 3. Если ФЛП этого не сделал, то ему нужно подать уточняющую налоговую декларацию по ЕН за период работы в группе 3 и включить полученные средства в состав дохода, который облагается по ставкам ЕН группы 3.
Учитывать запрещенные доходы и облагать их по фиксированной ставке, установленной для единоналожников группы 2, в этой ситуации, по мнению контролеров, нельзя
Получается, что если при составлении ЕН-декларации за III квартал 2020 года вы не учли доходы от предоставленных вами услуг, то при получении оплаты от заказчика нужно составить уточняющую ЕН-декларацию за III квартал 2020 года. Единственное, что радует, — уплачивать самоштраф за занижение налогового обязательства в размере 3 % (5 %) в этом случае не придется. С 01.03.2020 г. по 31.12.2020 г. действует штрафной иммунитет: за нарушения налогового и ЕСВ-законодательства, совершенные в этот период, не начисляются штрафы и пеня, а начисленная, но не уплаченная пеня подлежит списанию (п. 521 подразд. 10 разд. ХХ НКУ)*.
* См. «Налоги & бухучет», 2020, № 84, с. 26.
Правда, на наш взгляд, налоговики в этом случае перемудрили. Оснований для предоставления уточняющей декларации тут нет, поскольку никакой ошибки ФЛП не совершал. Единоналожники учитывают доходы по «кассовому» методу, а потому доходы, полученные в IV квартале 2020 года, увеличивают объект обложения этого периода. Тем более, что в обратной ситуации, по мнению контролеров, предложенный ими же принцип учета доходов не работает. То есть средства за товары (услуги), проданные в период пребывания в группе 1 (2) и полученные уже в периоде нахождения в группе 3, включают в ЕН-декларацию за отчетный период плательщика группы 3 и облагают по ставкам этой группы (см. ту же консультацию из 107.01.07 БЗ).
Кроме того, в качестве иллюстрации правильности нашего вывода (о том, что при решении вопроса о нарушении условий пребывания на ЕН имеет значение статус контрагентов на момент оказания услуг, а не на дату оплаты) можно вспомнить и другую консультацию контролеров (107.01.02 БЗ). В ней они рассматривали ситуацию, когда единоналожник группы 2 оказал услуги упрощенцу. А вот оплату за их предоставление заказчик осуществил уже после перехода на общую систему налогообложения. В этом случае фискалы также делают акцент на статусе заказчика в момент оказания услуг («Налоги & бухучет», 2020, № 57, с. 21).
Также налоговики отдают предпочтение статусу непосредственного заказчика услуг и в том случае, когда оплату таких услуг осуществляет третье лицо (см. 107.01.01 БЗ и «Ремонт оплатил общесистемщик: последствия для ЕН группы 2» этого номера).
Ну а тем ФЛП-второгруппникам, которые в действительности по недосмотру оказывали услуги общесистемщикам, рекомендуем прочитать статью «ФЛП гр. 2 оказал услуги «юрику»: «сливай воду»?» (см. «Налоги & бухучет», 2020, № 80, с. 26). В ней вы найдете наши рекомендации о том, как по возможности выйти из такой ситуации с минимальными потерями.
Алла Свириденко, налоговый эксперт
