Теория (дефиниции и прочее)
Право налоговиков проводить проверки, в частности плановые документальные, в пределах их полномочий закреплено в п. 75.1 НКУ. Проверки должны проводиться исключительно в случаях и в порядке, установленных НКУ.
Определение документальной проверки приведено в п.п. 75.1.2 НКУ. Это — проверка, предметом которой являются:
— своевременность, достоверность, полнота начисления и уплаты всех предусмотренных НКУ налогов и сборов;
— соблюдение валютного и другого подконтрольного налоговикам законодательства (например, своевременность расчетов по ВЭД-договорам, наличные расчеты, проч.);
— соблюдение работодателем законодательства относительно заключения трудового договора, оформления трудовых отношений с работниками/наемными лицами (эти вопросы могут интересовать налоговиков в основном в свете начисления и уплаты зарплатных налогов/сборов: ЕСВ, НДФЛ, военный сбор).
Такая проверка проводится на основании налоговых деклараций (расчетов), финансовой, статистической и другой отчетности, регистров налогового и бухгалтерского учета, первичных документов, которые связаны с начислением и уплатой налогов и сборов, выполнением требований другого законодательства, а также полученных в установленном законодательством порядке ГНС документов и налоговой информации, в том числе по результатам проверок других налогоплательщиков.
Документальная проверка может быть выездной (проводится по местонахождению плательщика или месту расположения объекта права собственности, относительно которого проводится такая проверка), или невыездной (проводится в помещении налоговой). Такая разновидность документальной проверки, как плановая, проводится согласно плану-графику проверок.
План-график
Порядок проведения документальных плановых проверок изложен в ст. 77 НКУ. Понятно, что проверка должна быть предусмотрена в плане-графике проведения плановых документальных проверок. Порядок формирования и утверждения такого плана-графика НКУ приказал установить Минфину, что последний и сделал, разработав Порядок № 524. Согласно п. 77.1 НКУ этот
план-график ГНС должна обнародовать до 25 декабря года, предшествующего году, в котором будут проводиться такие документальные проверки
Внесение изменений в план-график на текущий год допускается не чаще одного раза в І-м и одного раза во ІІ квартале такого года*. Обновленный план-график обнародуется на официальном веб-сайте центрального органа исполнительной власти, который реализует государственную налоговую политику, до 30 числа последнего месяца квартала**. Проверять тех плательщиков, которых добавили в І квартале, налоговики должны начать не раньше 1 июля, а тех, которых добавили во ІІ квартале, — не раньше 1 октября текущего года. План-график проверок на 2021 год с учетом корректировок см.: tax.gov.ua/diyalnist-/plani-ta-zviti-roboti-/446429.html.
* Кроме случаев, когда изменения связаны с изменениями наименования налогоплательщика, который уже был включен в план-график, и/или с исправлением технических ошибок.
** В случаях изменений наименования плательщика, который уже был включен в план-график, и/или исправления технических ошибок — до 30 числа месяца, предшествующего месяцу, в котором будут проводиться такие документальные плановые проверки.
Конечно, налоговики на практике часто не соблюдают все упомянутые ограничения. Тем более, что Порядок № 524 позволяет терорганам ГНС при выявлении во время проверок новых контрагентов предприятий осуществлять в случае необходимости мероприятия по организации их проверок путем проведения корректировки плана-графика. И они этим и прочим злоупотребляют, регулярно корректируя план-график. Несоблюдение налоговиками этих ограничений — повод плательщикам обратиться в суд для признания ряда действий налоговиков (включения в план-график, преждевременного начала проверки, результатов проверки, проч.) незаконными. И здесь два варианта: не допускать к проверке и обжаловать приказ о ее проведении (см. подробнее в «Налоговики на пороге: впускать или нет?») или обжаловать уже налоговые уведомления-решения, используя несоблюдение правил формирования плана-графика как дополнительный аргумент.
Формирование плана-графика. НКУ определено, что в план-график отбираются плательщики, которые имеют риск в отношении неуплаты налогов и сборов, невыполнения другого законодательства, которое контролирует ГНС.
Периодичность документальных плановых проверок плательщиков зависит от степени риска в их деятельности, который делится на высокий, средний и незначительный
Частота попадания в план-график проверок
| Степень риска плательщика | Частота плановых проверок |
| высокий | не чаще чем один раз в календарном году |
| средний | не чаще чем один раз в 2 года |
| незначительный | не чаще чем один раз в 3 года |
Исключения: плательщики налога на прибыль по ставке 0, у которых сумма уплаченного в бюджет НДС не меньше 5 % от задекларированного дохода за отчетный период, а также самозанятые лица, сумма уплаченных налогов которых — не менее 5 % от задекларированного дохода за отчетный период, включаются в план-график не чаще, чем один раз в 3 календарных года*.
* Указанная норма не распространяется на таких налогоплательщиков в случае нарушения ими статей 45, 49, 50, 51, 57 данного Кодекса.
Для того чтобы оценить, правомерно ли фискалы включили вас в план-график на текущий год, проанализируйте нормы Порядка № 524. Но сначала, если вам интересно, как налоговики структурируют план-график, ознакомьтесь с разд. ІІ Порядка № 524. Там определено, что план-график имеет 4 раздела касательно проверок: I — юрлиц; II — финучреждений, постоянных представительств нерезидентов; ІІІ — физлиц (в частности ФЛП); IV — юрлиц — налоговых агентов (по вопросам НДФЛ, ВС и ЕСВ). Разделы поделены на подразделы и/или группы. Например, раздел ІІІ делится на 3 группы. Это физлица с объемом дохода: до 20 млн грн; от 20 млн грн до 100 млн грн; 100 млн грн и более. Раздел IV тоже разделен на 3 группы (по количеству работающих): крупные, средние и малые предприятия (свыше 250 человек, от 50 до 250, и до 50 соответственно).
При формировании плана-графика на следующий год учитываются показатели деятельности плательщика за 9 месяцев текущего года*. При корректировке плана-графика учитываются показатели деятельности плательщика за последний отчетный период, кроме показателей по результатам деятельности за первый квартал.
* У «годовых» плательщиков налога на прибыль при планировании учитываются показатели за предыдущий год.
Но наиболее интересен раздел ІІІ Порядка № 524, в п. 5 которого приведены критерии отбора плательщиков-юрлиц для включения в план-график по разным степеням риска. Там, в частности, для плательщиков-юрлиц определены аж 73 (!) критерия риска неуплаты налогов, в том числе 34 — высокой степени риска, 30 — средней и 9 — незначительной. Столько критериев высокой степени риска дает возможность фискалам запихнуть в план-график (ежегодно проверять) большое количество предприятий… ☹
Для самозанятых физлиц интересен раздел ІV Порядка № 524, где в п. 4 приведено 27 критериев риска, в том числе 16 — высокой степени риска, 8 — средней и 3 — незначительной.
Для плательщиков — юрлиц — налоговых агентов по вопросам НДФЛ, ВС и ЕСВ (см. п. 4 разд. V Порядка № 524) предусмотрено 22 критерия (высокой степени риска — 9, средней — 7, незначительной — 6). Большинство рисков налоговики определяют автоматизированной системой на основании данных налоговой и финансовой отчетности плательщиков, а также данных относительно ВЭД. Также к рисковой относится информация правоохранительных органов и другая информация о деятельности налогоплательщиков. При этом один хозсубъект может одновременно иметь риски разных степеней.
Ознакомиться с этими рисками плательщикам стоит, во-первых, чтобы знать, когда его ожидает плановая проверка, а во-вторых — чтобы контролировать, законно ли налоговики запихнули (добавили среди года) его в план-график.
Порядок № 524 ожидают изменения, в т. ч. немного меняют и критерии рисков неуплаты налогов. Минфин уже обнародовал проект*.
* tax.gov.ua/diyalnist-/regulyatorna-politika-/regulyatorna-politika/2021-rik/75525.html
Если включили незаконно. Нарушение порядка формирования плана-графика может стать одним из оснований для отмены НУР, выписанного по итогам такой проверки. Кроме того, в судебной практике есть случаи, когда плательщики успешно обжаловали приказ о назначении плановой проверки на основании недостатков в формировании плана-графика: см. постановления Днепропетровского апелляционного админсуда от 30.01.2018 г. по делу № 804/3392/17 (reyestr.court.gov.ua/Review/72282060); Киевского апелляционного админсуда от 17.07.2018 г. по делу № 810/1057/18 (reyestr.court.gov.ua/Review/75425108) — в кассации фискалам отказано (см. определение ВС от 21.08.2018 г. по этому делу)**.
** См. также дополнительное постановление Шестого апелляционного админсуда от 28.11.2018 г. по этому же делу, где принято решение взыскать с ГНС в пользу плательщика еще его расходы на профессиональную правовую помощь!
Процедурное
Несколько важных моментов относительно плановых проверок.
Проведение плановой проверки по отдельным видам обязательств перед бюджетами запрещено
Исключение лишь для проверок: таможенных платежей; НДФЛ, ВС и ЕСВ при выплате (начислении) доходов физлицам; обязательств по бюджетным ссудам и кредитам, которые гарантированы бюджетными средствами.
Не может быть предметом плановой документальной проверки вопрос соблюдения плательщиком принципа «вытянутой руки», кроме случаев проверки соблюдения плательщиком требований пп. 140.5.4, 140.5.51, 140.5.6 НКУ (ср. ).
Документальная плановая невыездная проверка осуществляется в порядке, предусмотренном ст. 79 НКУ (основания и условия уведомления плательщиков аналогичны, присутствие плательщика необязательно, по письменному обращению ее можно заменить на выездную).
«Мораторийное». Сейчас КМУ не вполне законно (в обход НКУ!) остановил «карантинный» мораторий на плановые документальные проверки юр(!)лиц, «право на проведение которых предоставляется с соблюдением требований пункта 77.4» НКУ. Формулировка довольно странная, ведь в этом пункте НКУ — «традиционные» нормы о принятии фискалами решения и извещении плательщика о такой проверке...
