Да и эта итоговая НН — чистая бюрократия. Вроде бы всем понятно, что по сути она никому не нужна: НК она никому не дает, а увеличить НО поставщик обязан и без ее составления. Что касается регистрационного лимита, то он уменьшится и без ее регистрации благодаря показателю ∑Перевищ. Поэтому в свое время многие розничные торговцы игнорировали прямые указания Порядка № 1307 относительно ежедневного составления НН. Они составляли сводную НН в конце месяца по итогам операций за месяц, и считали, что находятся в полной безопасности, тем более что бюджет от таких действий вроде бы не страдает.
Во что это вылилось? Давайте посмотрим на примере одного судебного прецедента (постановление Шестого апелляционного административного суда от 11.08.2020 г. по делу № 620/906/20// reyestr.court.gov.ua/Review/ 90926212).
Суть спора
При продаже товаров в рознице продавец составлял НН не по ежедневным итогам, а сводную НН по итогам за месяц. Регистрация таких НН проходила без проблем, а суммы НО были отражены в декларации. Однако при проверке налоговики применили штраф за отсутствие регистрации НН согласно п. 1201.2 НКУ.
Позиция сторон
Налоговики. Фискалы подошли к этой ситуации так: итоговую НН нужно составлять ежедневно и регистрировать в установленные сроки. Составив сводную НН по итогам месяца, плательщик нарушил Порядок № 1307. И самое главное: в результате вышло так, что нужная, правильная НН по ежедневным итогам вообще не составлена и не зарегистрирована.
Плательщик. А плательщик руководствовался, видимо, тем, что составление сводной НН в рознице не запрещено, да и ни на что не влияет.
Решение дела судом
Суд первой инстанции поддержал налоговиков. Однако апелляционный суд стал на сторону плательщика. Вот основные тезисы апелляционного суда:
1. Никто не отрицал, что операции по поставке товара реально были совершены, налог задекларирован и уплачен.
2. Налоговики не воспользовались своим правом остановить и отказать в регистрации НН, если считали, что плательщик нарушил порядок составления и регистрации НН.
3. Регистрация плательщиком сводных НН помесячно, а не ежедневно не свидетельствует о нерегистрации НН и не является основанием для применения штрафа за отсутствие регистрации НН.
Мнение редакции
В свое время (до 01.01.2017 г.) несвоевременная регистрация или отсутствие регистрации итоговой НН вообще не штрафовались. Да и до 01.01.2020 г. заполнялась эта НН упрощенно, без расшифровки каждой номенклатуры. С тех пор у плательщиков и сформировалось небрежное отношение к ней: зарегистрировать-то мы ее зарегистрируем, но зачем морочить голову каждый день? Если она не штрафуется и никому не нужна, можно сделать всю работу один раз в месяц.
Но с тех пор налоговое законодательство изменилось, в т. ч. и относительно этих НН. В результате на сегодня она по сути ничем не отличается от обычной НН (подробнее см. «Налоги & бухучет», декабрь, 2019, № 102, с. 2).
Впрочем, в НКУ есть такое понятие, как сводная налоговая накладная. Она может составляться как на плательщиков НДС, так и на неплательщиков, но при условии, что поставки имеют непрерывный или ритмичный (два и более раз в месяц) характер.
Налоговики давно утверждают, что в рознице сводная НН не составляется
Этот вариант пройдет только при заключении с неплательщиком договора с непрерывным или ритмичным характером поставки (БЗ 101.16, см. «Налоги & бухучет», 2018, № 96, с. 10).
Откровенно говоря, в НКУ нет запрета составлять сводные НН в розничной торговле, и договор для этих целей совсем не обязателен. Однако подтвердить ритмичный характер поставок очень проблематично. Ведь нет ни актов, ни накладных, ни каких-либо других сопутствующих документов (см. «Налоги & бухучет», 2018, № 43).
Что же касается налоговиков, то они не упустили возможность прицепиться к плательщикам. Выражаясь современным жаргоном, они «включили дурака»: ежедневную НН они посчитали не составленной и не зарегистрированной, а составленную и зарегистрированную по итогам месяца некую сводную НН вообще не восприняли (дескать, мало ли какие НН может составить плательщик по своему усмотрению и на неизвестно какие операции). Хотя всем понятно, что речь идет об одних и тех же операциях, ежемесячная НН на них и составлена. Собственно, из этого и исходил суд, принимая сторону плательщика.
Вроде бы суд и плательщик рассуждают трезво, тем более что бюджет от действий плательщика не пострадал. Но если глубоко разбираться, есть две нехорошие детали.
1. Для регистрации НН установлены определенные сроки в зависимости от того, в первой или во второй половине месяца она выписана (до последнего дня месяца (включительно) или до 15 числа следующего месяца (включительно)). Если плательщик составит одну НН по итогам месяца, то, скорее всего, он будет ее регистрировать уже в следующем периоде, ориентируясь на 15 число следующего месяца. А ведь по операциям, совершенным с 1 по 15 день текущего месяца, он должен был зарегистрировать НН до конца текущего месяца. Вот и выходит, что, строго говоря, бюджет все-таки получил ущерб: плательщик мог незаконно пользоваться лимитом около 15 дней.
2. В Критериях рисковых операций (приложение 3 к Порядку № 1165) есть п. 6, согласно которому блокируется уменьшающий РК к НН на неплательщика (в т. ч. в рознице), если он составляется и подается на регистрацию после истечения 14 дней со дня составления НН. Если уж совсем въедливо разбираться, то и тут плательщик в случае возвратов и уменьшения суммы компенсации мог «обмануть» государство, искусственно увеличивая эти 14 дней.
Но, как видим, эти моменты вовсе не смущают судей. Решение было принято в пользу плательщика.
Этот прецедент имеет большое значение не только для ситуации, возникшей с этим плательщиком. В розничной торговле случаются и другие похожие конфликты с проверяющими. Например, часто плательщики не заполняют в итоговой ежедневной НН полную номенклатуру, а указывают позиции свернуто, так, как это было разрешено до 01.01.2020 г. Скажем, группируют товары в разрезе кодов УКТ ВЭД/ГКПУ либо вообще вносят универсальную запись: «Товари в асортименті» с кодом ГКПУ 47.00 (а в общепите — 56.10). Строго говоря, нарушение порядка составления НН есть, но от таких действий уж точно никто не страдает, так как такая НН регистрируется вовремя. Даже если предположить, что номенклатура гипотетически может повлиять на блокировку НН, то в данном случае это тоже не работает, так как не выдаваемые получателям НН вообще не блокируются (подпадают под критерии безусловной регистрации).
Но в жизни налоговики не проходят мимо таких НН и включают свою логику: мы знать не знаем, что за свернутую НН вы составили и на какие поставки, а вот то, что правильная итоговая НН не составлена, — для нас неоспоримый факт. То есть они приравнивают ошибку в НН к отсутствию НН! Аргументация налоговиков примерно такая же, как и в нашем случае. И кстати, насколько нам известно, эти прецеденты также решаются в пользу плательщиков.
