Порядок отражения операции по компенсации расходов на страхование зависит от того, как стоимость такой страховки учитывается: (1) включена в стоимость основной услуги согласно договору или (2) отдельно от основной услуги (либо в рамках посреднических операций).
В составе основной услуги
Например, обязанность застраховать объект аренды может быть возложена на арендатора договором аренды. Но если такое имущество уже застраховано арендодателем и такой договор свое действие не прекращает (ст. 771 ГКУ), то арендодатель вполне может договором аренды заложить в стоимость арендной платы сумму компенсации страховых расходов. Арендодатель, по сути, приобретает услугу страхования и перевыставляет ее в составе стоимости арендной платы арендатору. Соответственно, сумма арендной платы будет увеличена на стоимость расходов на страхование.
Для целей НДС-учета компенсация стоимости страховки, выплачиваемая арендатором арендодателю, — это составляющая элементов расходов, из которых формируется, собственно, стоимость аренды. А раз так, то в базу обложения НДС (п. 188.1 НКУ) попадают все составляющие, которые сформировали сумму арендной платы, в том числе и сумма страховки. Что касается налоговоприбыльного учета, то он аналогичен учету обычных арендных операций.
Отдельная операция
Договор поставки. Считаем, если по договору на оказание услуг (перевозки груза, аренды имущества и т. д.) компенсация расходов на страхование такого имущества выделяется отдельно от основной услуги, то и учет таких операций должен быть отдельный.
При этом саму компенсацию страховых расходов нельзя рассматривать как плату за поставку основной услуги (аренды, транспортировки и т. д.), подлежащую налогообложению по п. 188.1 НКУ.
Ведь исполнитель не является страховщиком и, по факту, страховые услуги заказчику не предоставляет. Это ближе к транзитной передаче услуг от страховщика к заказчику через исполнителя. Поэтому и компенсировать заказчик должен четко ту сумму, которая фактически была потрачена исполнителем. А поскольку речь идет о передаче необъектной услуги (п.п. 196.1.3 НКУ), такая необъектность должна сохраняться и при ее передаче арендатору (то есть без накрутки сверху НО по НДС). Суть такой услуги из-за ее компенсации третьим лицом не изменилась. В целом необъектность услуги не зависит от статуса ее получателя и порядка расчетов за ее выполнение.
Однако у налоговиков на этот счет сформирована иная позиция. Они любые дополнительные расходы (транспортные, нотариальные, страхование и т. д.), осуществленные в рамках договора об оказании услуг (аренды, транспортировки), рассматривают как составную часть стоимости такой оказываемой услуги. Соответственно, подводят такую операцию под обложение НДС согласно п. 185.1 НКУ (письмо ГФСУ от 23.08.2018 г. № 3668/6/99-99-15-03-02-15/ІПК)*.
* Более подробно о перевыставлении услуг и базе обложения НДС см. «Налоги & бухучет», 2020, № 94, с. 5.
В такой ситуации безопаснее установить в договоре на оказание услуг обязанность заказчика (перевозчика либо арендатора) самостоятельно заключить договор страхования груза/объекта аренды.
Пример. Договором аренды предусмотрена, помимо арендных платежей в сумме 36 тыс. грн (в том числе НДС — 20 %) в месяц, ежемесячная компенсация расходов на страхование объекта аренды в сумме 500 грн. Учитывая фискальную позицию налоговиков, арендодатель накручивает сверху такой компенсации НДС 20 %.
Покажем операции в проводках.
Компенсация страховых расходов
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Дебет | Кредит | Сумма, грн |
| Арендодатель | ||||
| 1 | Начислен доход от сдачи помещения в аренду | 361 | 703 | 36000,00 |
| 2 | Отражено налоговое обязательство по НДС | 703 | 641/НДС | 6000,00 |
| 3 | Начислена сумма страхового взноса за объект аренды | 949 | 655 | 500,00 |
| 4 | Перечислен страховой взнос страховой компании | 655 | 311 | 500,00 |
| 5 | Отражен в составе прочих доходов страховой взнос, возмещаемый арендатором | 377 | 719 | 600,00 |
| 6 | Начислено налоговое обязательство по НДС | 719 | 641/НДС | 100,00 |
| 7 | Получены на текущий счет от арендатора: — арендная плата; — возмещение страхового взноса | 311 311 | 361 377 | 36000,00 600,00 |
| Арендатор | ||||
| 1 | Начислена арендная плата | 92 | 685 | 30000,00 |
| 2 | Отражена компенсация расходов по страхованию как составляющая арендного платежа | 92 | 685 | 500,00 |
| 3 | Отражен НК по НДС (при наличии зарегистрированной НН) | 644 641/НДС | 685 644 | 6100,00 6100,00 |
| 4 | Перечислены арендная плата и компенсация страховых расходов арендодателю | 685 | 311 | 36600,00 |
Посреднический договор. В отношении транзитных операций, когда комиссионер (исполнитель) оплачивает страховку за счет комитента (заказчика), в бухучете посредника (комиссионера) нет ни доходов (п. 6.2 НП(С)БУ 15), ни расходов (п. 9.1 НП(С)БУ 16).
Но даже в этом случае НДС-вопрос в отношении перевыставления услуг страхования остается проблемным. Здесь включается посреднический п. 189.4 НКУ, в котором базой обложения НДС является стоимость поставки таких услуг согласно п. 188.1 НКУ*. Однако, считаем, что необъектные расходы не могут стать объектными и льгота должна учитываться и в рамках этой нормы.
* Действие этой нормы не распространяется только на: (1) экспортные и импортные операции (п. 189.6 НКУ) и (2) операции поставки билетов на автобус и на провоз багажа (п. 189.13 НКУ).
Кстати, фискалы иной раз тоже говорят, что транзитные операции не являются объектом обложения НДС у исполнителя (письмо ГНСУ от 08.05.2020 г. № 1928/6/99-00-07-03-02-06/ІПК). Безопаснее здесь заручиться ИНК на свое имя.
Только в отношении экспедитора фискалы не спорят, что при перевыставлении страховки на заказчика стоимость необъектных страховых услуг не увеличивает базу обложения НДС экспедитора (письма ГНСУ от 13.10.2020 г. № 4266/ІПК/99-00-05-06-02-06). Такой подход вполне стыкуется со специальными посредническими правилами для экспедиторов из ОНК № 610**.
** Обобщающая налоговая консультация о порядке обложения НДС транспортно-экспедиторской деятельности, утвержденная приказом ГНСУ от 06.07.2012 г. № 610.
