Потери от упрощенки

Убытки прошлых лет

Плательщики налога на прибыль имеют право уменьшать свой финрезультат на сумму отрицательного значения объекта налогообложения прошлых лет (п.п. 140.4.4 НКУ). Причем это универсальная разница, поэтому ее определяют все без исключения плательщики — как высоко-, так и малодоходники (п.п. 134.1.1 НКУ). Сумма убытков попадает в строку 3.2.4 приложения РІ.

То есть налоговые убытки прошлых лет уменьшают объект налогообложения будущих лет до полного погашения таких убытков. Но! Этот принцип срабатывает, только если прошлые периоды, убытки за которые предприятие в настоящее время хочет учесть, это предприятие тоже работало в статусе плательщика налога на прибыль. Ведь

Если же вы перейдете на ЕН, показатели убытков будут потеряны. На ЕН объектом налогообложения является доход, а не прибыль (п. 292.1 НКУ). И показатели убытков (как прошлогодних, так и текущих) в единоналожной декларации нигде не указываются, поскольку на ЕН налоговый учет убытков как таковых не предусмотрен.

Другими словами, если вы — плательщик налога на прибыль и у вас есть убытки прошлых лет, то при переходе на ЕН эти убытки сгорят. Если вы потом опять вернетесь к уплате налога на прибыль, то налоговые убытки (которые у вас были на момент перехода на ЕН) вы уже не сможете учесть в уменьшение текущей прибыли. Налоговики однозначно выступают против учета таких убытков (БЗ 102.10).

Логика их позиции в том, что плательщик ЕН освобождается от уплаты налога на прибыль (п.п. 1 п. 297.1 НКУ). А при повторной регистрации плательщиком налога на прибыль (то есть при переходе с ЕН на общую систему) бывший упрощенец для целей налоговоприбыльного учета рассматривается как вновь созданный (п.п. «а» п. 137.5 НКУ). А у вновь созданного прибыльщика, конечно, не может быть никаких прошлогодних убытков. Поэтому спорить с налоговиками и бороться за убытки, которые у вас были до перехода на ЕН, будет сложно.

Также не стоит рассчитывать, что при возвращении к уплате налога на прибыль вы сможете учесть те убытки, которые ваше предприятие получит непосредственно во время работы на ЕН. Причина та же — после возвращения с ЕН на общую систему такое предприятие будет считаться вновь созданным плательщиком. Плательщик ЕН плательщиком налога на прибыль не является, поэтому убытки, полученные на ЕН после перехода на общую систему, налоговой роли не играют (см. письмо ГФСУ от 04.09.2018 № 3831/6/99-99-15-02-02-15/ІПК).

Отрицательное значение НДС

Ситуация несколько схожа с предыдущей. Если у плательщика НДС налоговый кредит за отчетный период превышает обязательство, у него возникает НДС-минус. За его счет можно:

— либо уменьшить налоговый долг, если такой долг есть (п.п. «а» п. 200.4 НКУ);

— либо заявить бюджетное возмещение, если есть на это право (п.п. «б» п. 200.4 НКУ);

— либо отразить налоговый кредит следующих НДС-периодов (п.п. «в» п. 200.4 НКУ). Это делается или тогда, когда плательщик не имеет права на возмещение, или когда он не хочет его заявлять. Налоговый кредит следующих периодов плательщик НДС отражает в строке 21 текущей декларации и переносит в строку 16.1 декларации за следующий период.

Допустим, что плательщик НДС, у которого есть минус, решил перейти на ЕН. Если он выбрал группу 3 со ставкой ЕН 3 % — никаких проблем. Ставка предусматривает уплату НДС, поэтому НДС-учет даже не почувствует, что система налогообложения была изменена. Но если выбрана безНДСная ставка — придется аннулировать НДС-регистрацию (п.п. «в» п. 184.1 НКУ).

Это зависит от того, за счет чего такой минус образовался. Если по этому минусу вы имеете право на возмещение, но просто не хотели его заявлять, — можно это сделать в последней НДС-декларации перед переходом на ЕН. Тогда это возмещение от вас никуда не денется. Ведь оно предоставляется в течение сроков, определенных разд. V НКУ (п. 200.12 НКУ), независимо от того, будете вы оставаться плательщиком НДС на дату получения такого бюджетного возмещения или нет (п. 184.9 НКУ).

Если же у вас есть минус, по которому вы не имеете права заявить бюджетное возмещение, — можете с ним попрощаться. Вы просто поставите его в вашей последней декларации в строку 21, и после этого оно навсегда уйдет «в небытие». Потому что неоплаченному отрицательному значению в последней декларации перед НДС-разрегистрацией, по сути, некуда деться. Оно только отражается в составе налогового кредита следующих отчетных периодов*.

* Верховный Суд признает право аннулированного НДСника дозаявить бюджетное возмещение с помощью УР (см. «Налоги & бухучет», 2020, № 57, с. 11).

А если вы перешли на уплату ЕН по безНДСной ставке, следующих НДС-периодов у вас уже никогда не будет. Даже если вы впоследствии опять зарегистрируетесь плательщиком НДС — это будет уже другой плательщик, с другим ИНН, и права на НДС-минус, который «завис» на момент НДС-разрегистрации при переходе на ЕН, у вас уже не будет.

ФЛПшные расходы

В отличие от предыдущих, эта потеря не такая ощутимая, но о ней все же нужно сказать. ФЛП, работающий на общей системе, привык, что у него объект налогообложения формируется как разница между выручкой и расходами (п. 177.2 НКУ). При этом расходы ФЛП-общесистемщик отражает одновременно с полученным доходом. Но при условии, что эти расходы: (1) подтверждены документами; (2) оплачены живыми деньгами.

Допустим, что ФЛП-общесистемщик оплатил свои товары деньгами, но на момент перехода на ЕН еще не успел их продать. Тогда при продаже таких товаров на ЕН этот ФЛП не сможет отразить расходы. Даже если речь идет о ФЛП, ведущих учет расходов**. Плательщик ЕН облагает не разницу между выручкой и расходами, а всю выручку (п. 292.1 НКУ).

** Имеем в виду ФЛП группы 3, являющихся плательщиками НДС (п. 296.1 НКУ).

А если ФЛП продал товар на общей системе, но он был оплачен поставщику деньгами уже после перехода на ЕН? Тогда, опять же, не получится учесть расходы. И фактически НДФЛ будет обложена вся выручка от такой операции.

Амортизация активов

Амортизация — это особая разновидность расходов. Поэтому и ФЛП, и юрлица, переходящие с общей системы на ЕН, не смогут в статусе единоналожника уменьшать свой объект налогообложения на суммы начисленной амортизации. Юрлица, конечно, будут начислять амортизацию в бухучете, а ФЛП могут делать это «для себя», но никакого налогового смысла в этом не будет.

Суммы амортизации, начисленной во время пребывания на ЕН, не сыграют в уменьшение объекта налогообложения и после возвращения на общую систему. Налоговики констатируют: если юрлицо уходит с ЕН, базой налоговой амортизации будет бухучетная балансовая стоимость необоротных активов на дату перехода (БЗ 102.05).

То есть амортизация, начисленная за время пребывания на ЕН, просто теряется. То же происходит с амортизацией и у ФЛП, который вернется с ЕН на общую систему.