Недавно (см. «Налоги & бухучет», 2021, № 57, с. 11) мы рассматривали вопрос выписки НН, когда в течение одного дня производились и отгрузка, и оплаты за товары. Сегодняшние вопросы с теми проблемами пересекаются. Но они о тех ситуациях, когда не совсем понятно, за что конкретно поступила оплата или под какие оплаты осуществляются конкретные отгрузки. Но от их решения зависит корректность (а иногда и количество) выписанных продавцом НН.
НН, как известно, составляется продавцом на дату (!) возникновения налоговых обязательств (п. 201.1 НКУ). А они возникают по первому из событий: зачисление средств от покупателя на банковский счет плательщика или отгрузка товаров (п. 187.1 НКУ). В п. 201.7 НКУ определено, что НН составляется на каждую (!) полную или частичную поставку товаров/услуг, а также на сумму средств, поступивших как аванс на текущий счет (или в кассу) продавца.
Кроме того, для этих вопросов важно то, что в п. 201.1 НКУ
обязательными реквизитами НН, кроме даты, суммы и других, определены также описание (номенклатура) товаров/услуг и их количество, объем
Вот поэтому в определенных ситуациях очень важно правильное определение («идентификация»): за что именно (за какие товары/услуги) поступила оплата НН или к какой оплате относятся конкретные отгрузки (выполнение). Ведь в случае неправильной «идентификации» номенклатуры НН будет составлена с ошибками (составлена лишняя НН или вообще не составлена). И это создаст определенные проблемы, в первую очередь для покупателя с НК.
В договоре определено
Поскольку упомянутые спорные ситуации для сторон договора(ров) могут быть налогово невыгодны*, то лучше на практике максимально их избегать. Чем меньше неопределенности в договорных отношениях, тем меньше таких проблем. Прежде всего в таких случаях надо смотреть в текст договора. Если «забыли» в договоре, то согласуйте дополнительным соглашением, письмом или еще каким-то официальным образом (ведь «слова к делу не пришьешь»)!
* Здесь еще могут возникать вопросы об отсчете сроков давности по конкретным хозоперациям сторон.
Когда же стороны четко определили в договоре очередность оплат/поставок (это может быть по строгой хронологии событий, в другом порядке, по указанию плательщика, как-то еще), то такие правила они должны строго соблюдать. И эти нормы являются определяющими в спорных ситуациях. А любые отклонения от договоренностей надо обязательно (и желательно в письменном виде) согласовывать с контрагентом.
Например, если по договору четко определено, что оплаты («передние» или «задние» ☺) за товары/услуги засчитываются в конкретной очередности, то нарушение покупателем очередности оплаты является нарушением условий договора.
Например, если в нарушение условий договора покупатель сначала оплачивает (указывает в расчетных документах) Товар 2 вместо Товара 1, то продавец (если не давал на это согласия) имеет право считать, что оплата поступила за Товар 1, как это согласовано в договоре. Если в платежке предмет оплаты четко не указан (назначение платежа наподобие «За товары согласно договору…»), то также будет считаться, что оплата поступила за Товар 1.
Если договоров с покупателем несколько, то старайтесь, чтобы покупатель в платежных документах, а продавец — в отгрузочных четко указывали, согласно какому договору осуществляется конкретный платеж/отгрузка.
Налоговики, рассматривая вопрос — сколько НН (одну или несколько) составлять в случае нескольких отгрузок или оплат на протяжении дня в рамках одного соглашения, — тоже велят в первую очередь учитывать условия договора между сторонами и п. 201.7 НКУ (см. консультацию в БЗ 101.16, письма ГНСУ от 08.04.2021 № 1454/ІПК/99-00-21-03-02-06 и от 26.04.2021 № 1729/ІПК/99-00-21-03-02-06). Аналогичный подход будет и в случаях, когда требуется «идентификация» предоплаты/отгрузки. То есть
во главу угла здесь ставят именно договоренность сторон в этих вопросах
В договоре не определено (или договор устный)
В таком случае определяющую роль будут играть формулировки в платежных документах, счетах-фактурах и т. п. Здесь можно вспомнить и судебные примеры, когда при отсутствии в договорах четких указаний об очередности оплат за коммунальные услуги предпочтение отдавалось именно «Назначению платежа», указанному в квитанциях на оплату**.
** См., например, постановление ВС от 22.03.2017 по делу № 761/12553/15-ц (reyestr.court.gov.ua/Review/66118768).
Если в платежных документах в этом реквизите конкретики нет или нет ссылки на счет/счет-фактуру, где указаны конкретные товарные позиции, то у продавца есть определенный выбор. То есть он может распределять («идентифицировать») полученные средства, например, так: самые первые по хронологии отгрузки считать оплаченными именно этой предварительной («задней») оплатой, чтобы не начислять лишний НДС…
Но если счетов выписано несколько, например, сначала на Товар 1, а потом на Товар 2, то покупатель может оплатить их в произвольной последовательности. Поэтому продавец должен понимать, что когда в подобных ситуациях отгрузили Товар 1 и составили на эту отгрузку НН, то хитрый покупатель может преднамеренно оплатить другой счет (за Товар 2), чтобы «наколядовать» себе дополнительную сумму НК. Тогда в нашей ситуации (отгрузили Товар 1, а в платежке указано, что оплата за Товар 2) придется выписать две НН — на отгрузку Товара 1 и на предоплату за Товар 2. Конечно, этого можно избежать, если покупатель напишет письмо об ошибке в реквизите «Назначение платежа»***.
*** Об исправлении этого реквизита читайте в «Налоги & бухучет», 2021, № 39, с. 16.
Причем желательно, чтобы такое письмо покупатель датировал датой перечисления средств, чтобы этой же датой не выписывать НН на Товар 2. Иначе придется составить НН на Товар 2, а более поздней датой получения письма выписывать к ней минусовый РК. (А если оплата опережала отгрузку — РК на изменение номенклатуры с Товара 2 на Товар 1.) Подробнее о подобных ситуациях читайте также в «Налоги & бухучет», 2019, № 80, с. 2****. Если согласия и письма не будет, и вторую НН вы не оформите, налоговики доначислят вам НДС на Товар 2.
**** Там же читайте и о случаях частичной предоплаты сразу за несколько услуг (товаров).
Бывает, отгрузки уже произошли и НН на них были составлены, а из платежных документов четко не ясно, за что поступила оплата. Здесь, думаем, наиболее логичным будет продавцам полученными средствами закрывать поставки в порядке хронологии отгрузок, если из каких-то документов не следует иное. Хотя лучше и этот момент каким-то образом согласовать с покупателем, чтобы у налоговиков здесь не возникало желания искать неначисленный НДС, да и у вас не возникало недоразумений с покупателем...
В общем, четко устанавливайте в соответствующих документах правила этой «идентификационной» игры, чтобы меньше было подобных НДС- (и не только) проблем.
