Организационные вопросы
Основы. Сегодня у физлиц-граждан в аренду сельхозугодья берут:
— либо в виде земпая, то есть условного земучастка, который принадлежит физлицу, но не выделен на местности. Право собственности на земпай подтверждается сертификатом (п. 17 разд. X ЗКУ);
— либо в виде земучастков, части земной поверхности с установленными пределами, определенным местом расположения, целевым (хозяйственным) назначением и с определенными относительно нее правами (п.п. 14.1.74 НКУ и ч. 1 ст. 79 ЗКУ).
И хотя в первом и во втором случае речь идет о территории земли, с юридической точки зрения, статусы этих двух объектов несколько различаются. А потому, если аграрий берет в аренду земучасток или земпай, юридические аспекты таких отношений будут не одинаковы.
Владельцам сертификатов на земпай нужно успеть оформить право собственности на земучасток по нему до 2025 года
Поскольку после 01.01.2025 невостребованные участки будут признаны бесхозными и переданы в коммунальную собственность территориальной громады. Поэтому чем ближе к 2025 году, тем меньше аграриев будут иметь дело с арендой земпая и будут переходить на аренду земучастков. Кроме того, те аграрии, у которых на сегодня есть в аренде земпаи, будут заинтересованы в переоформлении их земучастка.
Договорные отношения. Чтобы взять в аренду земпай или земучасток, следует заключить с физлицом их владельцем договор аренды. При этом при аренде:
— земпая следует использовать форму Типового договора, утвержденную приказом Госкомзема от 17.01.2000 № 5;
— земучастка — форму, утвержденную постановлением Кабмина от 03.03.2004 № 220;
— земучастка под водоемом — форму, утвержденную постановлением Кабмина от 02.06.2021 № 572.
При заключении всех этих договоров следует ориентироваться на требования, прописанные в Законе № 161. То есть заключать их нужно обязательно в письменной форме и по желанию одной из сторон его можно удостоверить нотариально (ст. 14 Закона № 161). Такие договоры должны содержать все существенные условия, определенные ст. 15 Закона № 161.
Регистрация права. Отличием в заключении договоров аренды земли и земпая является то, что действующим договор аренды земли будет только после регистрации вещных прав на недвижимое имущество. По договору аренды земпая проводить регистрацию вещных прав не нужно, так как земпай не отнесен к объектам недвижимого имущества, вещные права по которым подлежат госрегистрации.
По требованиям Порядка № 119 договоры аренды земпая подлежат только бесплатной регистрации исполнительным комитетом сельского, поселкового, городского совета по месту расположения земпая (п. 2 Порядка № 119). Хотя на сегодня такую регистрацию местный орган власти делать отказываются.
Другие особенности. Заключая договор аренды земучастков и земпаев, следует помнить, что:
1) максимальный срок аренды земли не может превышать 50 лет, а минимальный не может быть меньше 7 лет, а если арендуют мелиорируемые земли, то срок договора аренды не может быть меньше 10 лет;
2) размер, условия и сроки внесения арендной платы устанавливаются по соглашению сторон в договоре аренды. В то же время согласно ст. 1 Указа № 92 плата за аренду сельхозземель и паев должна составлять не менее 3 % стоимости земучастка, земпая. Именно этот размер арендной платы будет минимальным и при начислении НДФЛ и ВС.
Учет и налогообложение
Бухучет. В момент получения земли или земпая в аренду ее зачисляют на забалансовый счет 01 «Арендованные необоротные активы» по стоимости, указанной в договоре аренды (п. 8 НП(С)БУ 14). Такое зачисление делают на основании акта приема-передачи объекта аренды.
Начисляют арендную плату аграрии обычно на основании акта приема-передачи услуг. Составлять его следует не реже чем ежеквартально. На основании акта в бухучете сумму арендной платы отражают в учете по Кт субсчета 685 и Дт счета учета расходов (23, 91 и т. п.).
В случае, если аграрий платит за аренду наперед за несколько отчетных периодов, то уплаченную сумму он сначала показывает на счете 39, а в периоде, которого касается такая арендная плата, относит определенную сумму в расходы.
Налоговый учет. Получение в аренду земпая или земучастка никоим образом не повлияет на налоговый учет агрария, который является плательщиком налога на прибыль. Также при осуществлении этой операции не возникает НДС-последствий. А вот для плательщика сельхозЕН такая операция будет иметь последствия. Он должен увеличить объект обложения сельхозЕН (п.п. 295.9.7 НКУ). Детали — в «Налоги & бухучет», 2021, № 10, с. 9.
Что касается начисления арендной платы, то аграрии, которые являются плательщиками налога на прибыль, начисление и выплату арендной платы отражаются по бухправилам.
С точки зрения НДС, не будет последствий при выплате арендной платы в денежной форме. При выдаче в счет аренды товаров арендатор должен начислить налоговые обязательства по НДС по общим правилам.
НДФЛ и ВС. Сумма арендной платы включается в общий налогооблагаемый доход физлица на основании п.п. 164.2.5 НКУ. Налоговым агентом выступает арендатор (п.п. 170.1.1 НКУ), который должен удержать из арендной платы НДФЛ (18 %) и ВС (1,5 %) и перечислить его в бюджет по местонахождению объектов аренды (субаренды, эмфитевзиса), то есть по местонахождению земучастков или земпаев (п.п. 168.4.9 НКУ).
База налогообложения определяется исходя из размера арендной платы, указанной в договоре аренды, но не меньше чем минимальная сумма арендного платежа, установленная законодательством по вопросам аренды земли.
Для аренды сельхозугодий минимальная арендная плата, с которой удерживают НДФЛ и ВС, составляет 3 % стоимости земли
Арендная плата сегодня в соответствии со ст. 22 Закона № 161 взимается в денежной форме. А значит, проблем при расчете налога возникнуть не должно.
Конечно, с согласия сторон расчеты по арендной плате могут осуществляться в натуральной форме. Но здесь речь идет не об определении арендной платы в натуральном размере, а о том, что аграрий начисляет арендную плату в денежной форме и в счет ее выдает продукцию (услуги). Если арендодатель пожелает получить не средства, а продукцию, то аграрий должен просто отразить операцию по продаже ему продукции и провести зачет задолженности за проданную продукцию в счет погашения задолженности по арендным платежам, с которых уже будет удержан налог.
Данные о начисленной и выплаченной арендной плате и удержанном с нее НДФЛ и ВС арендатор отражает в форме 4ДФ. В ней сумму дохода физлица от предоставления в аренду:
— земпая показывают с признаком «106»;
— земучастка сельхозназначения — с признаком дохода «195».
ЕСВ. Закон № 2464 об арендных операциях даже не упоминает. Следовательно, на сумму арендной платы за земпаи ЕСВ не начисляется.
