Необлагаемые операции начались с середины года
Расчет антиЧВ. Плательщики, у которых впервые возникли необлагаемые операции (и в предыдущем календарном году таких операций не было), должны по итогам такого первого отчетного периода (месяца), в котором появились необлагаемые операции:
— впервые рассчитать антиЧВ (долю использования) (исходя из объемов поставок такого месяца) (п. 199.3 НКУ);
— вместе с декларацией по НДС за такой период подать приложение Д6 (в стр. 2 таблицы 1 которого привести расчет антиЧВ).
Посчитанное и задекларированное таким образом (по результатам первого периода появления необлагаемых операций) значение антиЧВ в дальнейшем используется плательщиком для распределения НДС (по покупкам двойного назначения) до конца года.
Когда начинать НДС-распределение? Как отмечалось ранее, для НДС-распределения важно, чтобы одновременно соблюдались три условия: осуществление двойной (облагаемой и необлагаемой) деятельности + совершение покупок двойного назначения + возникновение по таким двойным покупкам права на НК.
Поэтому все зависит от того, когда совершены покупки двойного назначения и возникло ли по ним право на НК. Так:
— если покупки двойного назначения совершены уже в периоде появления необлагаемых операций и по ним в таком периоде возникло право на НК, то распределить НДС (начислить распределительные НО с учетом рассчитанного антиЧВ) по таким покупкам двойного назначения плательщику необходимо уже в первом периоде появления необлагаемых операций;
— если покупки двойного назначения осуществлены, однако право на НК по ним пока что не возникло (нет входной НН, зарегистрированной поставщиком), то распределить НДС (начислить распределительные НО) по таким двойным покупкам придется позже — в периоде возникновения права на НК;
— если же по двойному назначению стали использовать прошлые покупки, которые раньше предназначались для облагаемой деятельности (и по которым в прошлом возникло право на НК), то распределить НДС (начислить распределительные НО) по ним следует в периоде фактического использования таких покупок по двойному назначению. При этом базу обложения определяют с учетом п. 189.1 НКУ, т. е.: для товаров/услуг — исходя из стоимости их приобретения, а для необоротных активов (НА) — исходя из балансовой (остаточной) стоимости, сложившейся на начало месяца фактического использования НА по двойному назначению (БЗ 101.24). Так, например, если плательщик оплатил аренду офиса помесячно за весь год вперед, то распределять НДС с аренды (начислять распределительные НО) нужно в тех месяцах, в которых была двойная деятельность и осуществлялись облагаемые и необлагаемые операции.
Обратите внимание! С 01.01.2022 действует НДС-льгота при торговле табачными изделиями (cм. п. 197.27 НКУ, добавленный Законом Украины от 30.11.2021 № 1914-IX). Поэтому при появлении в январе (наряду с облагаемой деятельностью) льготных табачных поставок придется впервые рассчитать антиЧВ по итогам января. И по покупкам двойного назначения осуществлять НДС-распределение (в том числе если в 2021-м оплатили наперед аренду/коммуналку). К тому же под распределение попадут и все двойные НА. Ну а подробнее о табачной НДС-льготе мы поговорим в одном из ближайших номеров.
Годовой перерасчет. По итогам года в общем порядке проводят годовой перерасчет. Учтите! При расчете годовых значений ЧВ/антиЧВ берут фактические объемы облагаемых и необлагаемых операций, проведенных в течение всего (!) отчетного года, т. е. осуществленных с начала года (п. 199.4 НКУ). Так что, хоть необлагаемые операции и начались с середины года, при годовом перерасчете ЧВ/антиЧВ рассчитывают исходя из объемов поставок всего года, т. е. осуществленных в январе — декабре (а не части года — скажем, с начала появления необлагаемых операций) (письмо ГНСУ от 18.08.2021 № 3069/ІПК/99-00-21-03-02-06).
При этом в годовом перерасчете участвуют только те покупки двойного назначения, по которым после появления необлагаемых поставок в течение года распределялся НДС (т. е. начислялись распределительные НО).
Расчет годовых ЧВ/антиЧВ приводят в стр. 3.1 таблицы 1 приложения Д6 к декларации за декабрь, а сам годовой перерасчет — в таблице 2 этого приложения.
Необлагаемые операции прекратились с середины года
АнтиЧВ. До завершения необлагаемых операций плательщики для распределения НДС (начисления распределительных НО) используют прошлогоднее значение антиЧВ (задекларированное в начале года в стр. 1 таблицы 1 приложения Д6 к декларации за январь).
Когда прекращать НДС-распределение? Если необлагаемые операции прекратились с середины года, то в следующих периодах текущего года, когда необлагаемых операций уже не будет, проводить НДС-распределение, по сути, и не нужно. Поэтому уже с периода, следующего за периодом, в котором осуществлена последняя необлагаемая операция, фактически не нужно начислять распределительные НО. Поскольку исчезает главное условие НДС-распределения из п. 199.1 НКУ — одновременное использование товаров/услуг/НА по двойному назначению (т. е. нет двойного использования). Ведь в следующих периодах до конца года будет осуществляться лишь облагаемая деятельность, и необлагаемых операций уже не будет.
Разве что отодвинуть начисление распределительных НО на следующие периоды может задержка возникновения права на НК. Тогда начислить распределительные НО по покупкам двойного назначения придется в периоде возникновения по таким покупкам права на НК, т. е. даже несмотря на то, что в таком периоде необлагаемых операций уже не будет (ведь фактическое использование таких покупок в двойных операциях все-таки было).
Корректировка неиспользованного. После того как необлагаемые операции завершены, возможно, некоторые товары, услуги, НА, которые планировалось использовать по двойному назначению и по которым при покупке были начислены распределительные НО, фактически будут использованы только в облагаемой деятельности.
Несмотря на отсутствие на этот счет прямой нормы в НКУ, налоговики в такой ситуации высказываются за возможность корректировки ранее начисленных распределительных НО. И разъясняют: если двойные товары/услуги, НА начинают использоваться только в облагаемых операциях в рамках хоздеятельности, то плательщик может составить расчет корректировки (РК) к распределительной налоговой накладной (НН) и после его регистрации уменьшить начисленные ранее распределительные НО (письмо ГНСУ от 19.02.2021 № 677/ІПК/99-00-21-03-02-06, письмо ГФСУ от 21.10.2015 № 22217/6/99-99-19-03-02-15).
А значит, в таком случае с помощью РК:
— по товарам/услугам — получится полностью откорректировать (снять) всю сумму ранее начисленных распределительных НО, а вот
— по «двойным» НА — получится уменьшить распределительные НО на сумму, рассчитанную исходя из балансовой стоимости НА, сложившейся на начало периода использования НА только в облагаемой деятельности. Причем, если такие товары/услуги/НА уже прошли через годовой перерасчет, используем то годовое значение антиЧВ, по которому их пересчитывали при годовом перерасчете.
Такой подход, безусловно, даст более точный результат. Однако повторим: прямой нормы в НКУ на этот случай нет. А потому по данному вопросу лучше получить индивидуальную налоговую консультацию (ИНК) в свой адрес. Подробнее о корректировке (уменьшении) распределительных НО см. «Бывшие «двойные» используем исключительно в облагаемой деятельности».
Годовой перерасчет. Если необлагаемая деятельность прекращена с середины года, то делать перерасчет сразу при ее прекращении не нужно. А по итогам года, в котором прекратились необлагаемые операции, в декларации за последний отчетный период года (декабрь) в общем порядке проводят годовой перерасчет (п. 199.4 НКУ).
Для его проведения годовые значения ЧВ/антиЧВ рассчитывают из объемов всего (!) года (п. 199.4 НКУ). То есть, хоть необлагаемые операции закончились с середины года, при годовом перерасчете значения ЧВ/антиЧВ рассчитывают исходя из облагаемых и необлагаемых объемов всего года (а не части года — скажем, до завершения необлагаемых операций).
При этом в годовом перерасчете участвуют только те покупки двойного назначения, по которым в течение года были начислены распределительные НО. Не забывайте! Перерасчет проводят с учетом «уменьшающих» РК, которыми корректировались распределительные НО.
Разовая необлагаемая операция
Расчет антиЧВ. Плательщики, у которых в течение года возникла единственная необлагаемая операция (и в предыдущем календарном году необлагаемых операций не было), должны действовать по общим правилам — прежде всего рассчитать антиЧВ исходя из объемов такого отчетного периода, в котором задекларирована такая единственная необлагаемая операция (п. 199.3 НКУ). При этом вместе с НДС-декларацией за такой период подают приложение Д6 (в стр. 2 таблицы 1 которого приводят расчет антиЧВ).
Впрочем, необходимость НДС-распределения возникнет, только если рассчитанное антиЧВ составит хотя бы 0,01 %. Иначе если доля необлагаемой поставки в общем объеме операций месяца слишком уж мала и антиЧВ по расчету получилось нулевым (меньше 0,01 %), то распределять НДС не придется. Однако Д6 с расчетом антиЧВ в таком случае все равно следует подать.
Когда начислять распределительные НО? Поскольку двойные операции в данном случае возникнут только в одном периоде, по сути, в таком одном периоде возникновения необлагаемой операции по покупкам двойного назначения и следует распределить НДС (начислить распределительные НО). Конечно, при условии, что по покупкам двойного назначения при этом возникло право на НК. Иначе необходимость начисления по ним распределительных НО отложится на период появления права на НК (при том, что необлагаемых операций в таком периоде уже не будет).
При этом по двойным НА придется начислить распределительные НО исходя из балансовой стоимости на начало периода, в котором появилась разовая необлагаемая операция. Правда, уже в следующем месяце, как поясняют в письмах налоговики (но лучше получить в свой адрес ИНК), НО можно уменьшить (поскольку НА будут использоваться только в облагаемых операциях).
Во всех последующих периодах после разовой необлагаемой операции, ввиду отсутствия двойного использования, распределять НДС (начислять распределительные НО) вплоть до конца года плательщику не нужно. Ведь покупки всех последующих периодов уже не окажутся «двойными» — не будут использоваться одновременно по двойному назначению (и в облагаемых, и в необлагаемых операциях). То есть никаких условий для проведения НДС-распределения не возникнет.
Годовой перерасчет. Так же, как и в предыдущей ситуации, нужно дождаться конца года и в общем порядке провести годовой перерасчет — в декларации за последний отчетный период года (декабрь) (п. 199.4 НКУ). Опять же, для перерасчета значения ЧВ/антиЧВ рассчитывают из объемов за весь (!) год. То есть, несмотря на разовую операцию, возникшую в одном периоде, годовые значения ЧВ/антиЧВ определяют исходя из облагаемых и необлагаемых объемов всего года (с января по декабрь).
Поскольку необлагаемая операция — разовая, значение антиЧВ, рассчитанное по итогам года, существенно уменьшится. Поэтому значительная часть начисленных распределительных НО с помощью перерасчета будет нивелирована.
