Действительно, уплачивать налоговые обязательства по НДС по декларации и уточняющим расчетам нужно через электронный НДС-счет, открытый в Казначействе (п. 20 Порядка № 569*, п.п. «б» п. 2001.4 НКУ).
* Порядок электронного администрирования НДС, утвержденный постановлением КМУ от 16.10.2014 № 569.
Поскольку суммы НДС не попали на электронный счет, то, соответственно, на сумму перечисленного НДС не увеличился показатель ∑ПопРах в СЭА НДС, а следовательно, и
не увеличился реглимит для регистрации НН/РК
Можно ли исправить ситуацию, не пополняя снова НДС-счет? К сожалению, так сделать не получится. Более того, будут проблемы и с реглимитом на эту сумму.
Как это работает?
Давайте посмотрим подробнее на ситуацию.
Ошибка случилась на этапе уплаты НДС по декларации. Допустим, на предельную дату уплаты налоговых обязательств по декларации (30-те число месяца) средства попали в бюджет сразу с текущего счета. А с электронного НДС-счета они не были списаны (в связи с отсутствием средств на электронном НДС-счете).
В таком случае, с одной стороны,
недоплаты (недоимки) по НДС не будет. Уплаченные в бюджет средства будут учтены в интегрированной карточке плательщика налога (ИКП). То есть штрафа за несвоевременную уплату налоговых обязательств по НДС по декларации не будет
Связано это с тем, что налоговики погашают текущие обязательства и имеющейся переплатой. Причем в порядке хронологической очередности платежей (это следует из п.п. 1 п. 1 разд. ІІ Порядка ведения налоговыми органами оперативного учета налогов, платежей и единого социального взноса на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденного приказом Минфина от 12.01.2021 № 5).
Но с другой стороны, в связи с тем, что фактически переплата в ИКП зачлась текущими обязательствами по декларации, то как таковой переплаты (ошибочно зачисленных средств), которую можно было бы вернуть, уже нет.
Дальше. Поскольку уплата НДС в бюджет мимо НДС-счета не привела к пополнению реглимита, для регистрации НН/РК все равно придется пополнять НДС-счет. И
при первом же попадании средств на электронный НДС-счет такие средства сразу будут списаны Казначейством с электронного счета в счет оплаты по декларации
Почему? Это связано с механизмом уплаты НДС по декларации или уточняющему расчету. Налоговая служба формирует на основании данных деклараций/уточняющих расчетов реестры на списание средств с электронных счетов плательщиков и передает их Казначейству. Поэтому Казначейство в любом случае будет списывать средства с электронного счета, исходя из показателя стр. 18 декларации. А при отсутствии/недостатке средств на электронном счете реестр будет висеть до полного выполнения — до того момента, пока средства не поступят на электронный счет и не будут списаны в нужном объеме.
То есть налоговые обязательства по декларации все равно рано или поздно независимо от нашего желания будут списаны в бюджет с электронного счета. И проблема здесь в том, что
именно эти средства, уже, по сути, уплаченные с электронного счета, по хронологии и образуют вам переплату, которую можно будет вернуть
Нюансы возврата
Итак, первый платеж (НДС, который вы ошибочно уплатили сразу в бюджет мимо электронного НДС-счета), пойдет на погашение налогового обязательства в ИКП. А второй (списанный с электронного счета) — будет формировать переплату, которую можно забрать/вернуть.
По крайней мере именно такой механизм «зачисления» средств применяют налоговики (что подтверждает и судебная практика).
Почему эта «хронология» имеет большое значение и в чем проблема? Потому что порядок возврата НДС-переплаты из бюджета зависит от того, за счет каких средств образовалась эта переплата. В соответствии с п. 43.4 и п. 43.41 НКУ, если переплата по НДС образовалась за счет средств, которые поступили в бюджет:
— с электронного НДС-счета — средства возвращаются исключительно (!) на электронный НДС-счет (п. 43.41НКУ);
— с текущего счета — в таком случае по общим правилам они должны возвращаться именно на текущий счет плательщика (п. 43.4 НКУ). В принципе, их можно вернуть и сразу на НДС-счет. Но!
на сумму возвращенных средств на электронный счет (как в первом, так и во втором случае) реглимит не увеличивается (о чем подробнее в статье «Реглимит и его составляющие» // «Налоги & бухучет», 2021, № 90)
Об этом говорят и налоговики в категории 101.17 БЗ: «суммы излишне уплаченных денежных обязательств по НДС, возвращенные на электронный счет, не изменяют значения общей суммы пополнения с текущего счета плательщика налога счета в системе электронного администрирования (SПопРах), а следовательно, не изменяют сумму, на которую плательщик имеет право зарегистрировать налоговые накладные и/или расчеты корректировки в ЕРНН».
В нашем конкретном случае фактически налоговики будут считать, что только после того, как средства по декларации будут списаны с электронного НДС-счета (по хронологии — это последний платеж), и можно говорить о возникновении переплаты в бюджете. То есть
по хронологии платежей они будут считать, что переплата образовалась именно за счет средств, списанных с электронного, а не с текущего счета. Следовательно, и средства должны возвращаться исключительно на электронный НДС-счет (то есть по процедуре п. 43.41 НКУ). А следовательно, и без увеличения реглимита
Поэтому «мораль» собственно такова, что если налоговые обязательства по НДС по декларац ии ошибочно уплатили с текущего счета сразу в бюджет (а не с электронного НДС-счета) и налоговики их зачли в счет уплаты текущих обязательств, то реглимит по этим средствам мы уже не получим / не увеличим.
Тот факт, что налоговики применяют именно такой подход, подтверждает и судебная практика. В случаях, когда плательщики ошибочно уплачивали НДС по декларации не на электронный счет, а сразу в бюджет, а потом пытались вернуть эти средства как бюджетную переплату на текущий счет, налоговики отказывали им в таком возврате, мотивируя это тем, что средства подлежат возврату исключительно на электронный счет. А это автоматически значит
потерю реглимита на эту сумму
А можно ли что-то сделать, чтобы не потерять реглимит на эту сумму? Здесь надежда только на суд.
Что говорят суды?
Есть как позитивная, так и негативная судебная практика по этому вопросу.
Начнем с негативной судебной практики (см., в частности, решение Черновицкого окружного админсуда от 05.11.2020 по делу № 600/1098/20-а). Суд полностью согласился с хронологией зачисления платежей налоговиками и признал, что если списание средств с электронного счета по хронологии уже было вторым «событием» (первое — ошибочное перечисление с текущего счета), — то переплата считается возникшей за счет уплаты средств, которые поступили с электронного НДС-счета. То есть такие средства должны возвращаться исключительно на электронный счет и соответственно без увеличения реглимита.
Теперь о позитивной судебной практике. Решений в пользу плательщиков значительно больше (см., в частности, постановление Шестого апелляционного административного суда от 22.02.2022 по делу № 640/13639/20, решение Окружного административного суда г. Киева от 31.08.2022 по делу № 640/29044/21).
Основной аргумент судей таков. Поскольку (1) ошибочная уплата налоговых обязательств по НДС осуществлена именно с текущего счета плательщика и (2) переплата по НДС учитывалась не на электронном счете, а в интегрированной карточке налогоплательщика, то
возврат средств должен происходить на текущий счет плательщика
В принципе, в таких выводах судей есть рациональное зерно. Ведь в любом случае сумма налоговых обязательств по декларации будет списана с электронного счета (невзирая на то, что плательщик уплатил ее уже перед этим напрямую в бюджет). То есть фактически налоговые обязательства по НДС будут уплачены с электронного счета. Поэтому полностью логично считать, что ошибочным платежом является именно платеж, осуществленный с текущего счета сразу в бюджет. И переплата должна расцениваться как такая, которая возникла за счет средств, перечисленных с текущего счета. Плюс этого варианта в том, что так плательщик не теряет реглимит. Ведь вернув средства на текущий счет, он их сможет перечислить на электронный счет, и такое перечисление увеличит ему реглимит. В отличие от случая, когда средства сразу попадут на электронный счет. Но минус в том, что с этим вариантом не соглашаются налоговики и надо обращаться в суд.
Как вернуть средства
Несколько слов скажем о самой процедуре возврата переплаты / ошибочно зачисленных средств из бюджета. Здесь будут действовать правила, установленные ст. 43 НКУ. Для возврата средств нужно подать заявление. Подача его не привязана к предельным срокам подачи декларации. То есть
подать такое заявление можно в любой момент
Форма заявления — произвольная. Но можно использовать электронную форму J(F)1302001 «Заявление о возврате ошибочно и/или излишне уплаченных сумм денежных обязательств и пени».
В нем нужно правильно выбрать направление перечисления средств (поставить правильную галочку напротив того варианта, куда именно плательщик хочет, чтобы ему вернули средства). И проставление этой галочки зависит, еще раз повторим, от того, за счет чего у вас образовалась переплата по НДС:
— если за счет средств, которые поступили в бюджет с электронного счета, — то определяем направление возврата средств «на НДС-счет налогоплательщика»;
— если за счет средств, перечисленных с текущего счета, — то выбираем направление «на текущий счет налогоплательщика в учреждении банка». Если выберем направление «на НДС-счет налогоплательщика», то лишим себя возможности увеличения реглимита.
В какие сроки должно быть рассмотрено заявление и возвращены средства? В соответствии с п. 43.5 НКУ:
— орган ГНС не позже чем за 5 рабочих дней до окончания 20-дневного срока со дня подачи заявления плательщиком готовит заключение о возврате средств и передает его для выполнения соответствующему органу Казначейства;
— орган Казначейства на основании полученного заключения в течение 5 рабочих дней должен осуществить возврат средств.
Распространяется ли на п. 43.5 НКУ (в части формирования налоговиками заключений о возврате средств) норма о приостановке сроков на время военного положения (п.п. 69.9 подразд. 10 разд. XX НКУ)? Теоретически, да. Но учитывая, что сроки уплаты налогов не приостанавливаются, то не должны на этот случай приостанавливаться и сроки возврата средств из бюджета.
Выводы
- Вернуть НДС, ошибочно уплаченный в бюджет с текущего счета (мимо электронного счета), можно, но фактически только после того, как будет списана эта же сумма с электронного НДС-счета.
- Если сначала в бюджет поступили средства с текущего счета, то по хронологии сами они пойдут в погашение НДС-обязательств по декларации. А средства, которые списались с электронного счета, образуют переплату. Соответственно налоговики будут настаивать на том, что такую переплату можно вернуть исключительно на электронный НДС-счет. А следовательно, без увеличения реглимита, что приведет к потере реглимита на эту сумму.
- Суды преимущественно на стороне плательщиков и считают, что поскольку ошибочная уплата налоговых обязательств по НДС осуществлена с текущего счета плательщика, то и возврат средств должен происходить именно на текущий счет плательщика.
