Арендные ограничения: что учесть?
Прежде всего, напомним: всем ли единоналожникам разрешена аренда? Какие есть арендные ограничения?
Аренда и единый налог
| Группы ЕН: | Особенности: | |
| ФЛП | группа 1 | не могут заниматься арендной деятельностью (п.п. 1 п. 291.4 НКУ) (поскольку могут осуществлять только розничную продажу товаров с торговых мест на рынках и/или предоставлять бытовые услуги населению из п. 291.7 НКУ) |
| группа 2 | могут сдавать имущество в аренду только определенному кругу лиц — арендаторам: плательщикам ЕН (ФЛП и юрлицам) и/или населению (п.п. 2 п. 291.4 НКУ)*. Но! не могут быть посредниками (риелторами) при купле-продаже или аренде недвижимого имущества (п.п. 2 п. 291.4 НКУ) | |
| группа 3 | могут сдавать имущество в аренду любым арендаторам* | |
| * При этом для ФЛП групп 2 и 3 установлены ограничения по площади, сдаваемой в аренду, и они могут сдавать в аренду (п.п. 291.5.3 НКУ): — жилые помещения и/или их части — общей площадью не более 400 кв. м; — нежилые помещения (здания, сооружения) и/или их части — не более 900 кв. м; — земельные участки — не более 0,2 га. Подробнее см. «ФЛП на ЕН сдает в аренду недвижимость» // «Налоги & бухучет», 2021, № 7. | ||
| группа 3 юрлица (ставка 3 % или 5 %) | могут сдавать имущество в аренду любым арендаторам без ограничения по площади | |
| группа 3 спецЕН 2 % ФЛП и юрлица* | ||
| *Заметьте: субъекты хозяйствования, которые во время военного положения выбрали особый режим налогообложения спецЕН группы 3 со ставкой 2 % (по п.п. 9 подразд. 8 разд. ХХ НКУ), могут осуществлять арендные операции без ограничений (т. е. с любыми арендаторами и без лимитов относительно площади имущества, сдаваемого в аренду). | ||
При этом при осуществлении арендных операций важно, чтобы арендный вид деятельности присутствовал в Реестре плательщиков ЕН (код КВЭД 68.20 из ДК 009:2010).
О коммунальной компенсации — укажите в договоре
Если арендатор компенсирует коммунальные услуги, то сумма коммунальной компенсации включается в доход арендодателя-единоналожника (письмо ГНСУ от 05.12.2019 № 1749/6/99-00-04-03-02-15/ІПК, БЗ 108.01.02). Однако учтите, чтобы не было проблем,
возможность коммунальной компенсации должна быть предусмотрена договором аренды
Иначе сумму компенсации налоговики расценят доходом от «неарендной» деятельности (не указанной в Реестре плательщиков ЕН). А за такое нарушение:
— единоналожникам групп 2 и 3 грозит переход на общую систему с 1-го числа месяца, следующего за налоговым (отчетным) периодом, в котором осуществлен такой вид деятельности. (п.п. 7 п.п. 298.2.3 НКУ; БЗ 108.04; БЗ 108.01.01; БЗ 107.05), а
— предпринимателям-единоналожникам группы 2 — обложение дохода от деятельности, не указанной в Реестре, по ставке 15 % (п.п. 2 п. 293.4 НКУ, БЗ 107.01.03). У единоналожников группы 3 (ФЛП и юрлиц) такой доход обложится по выбранной ими ставке (применение к нему повышенных ставок пп. 293.4, 293.5 НКУ не предусмотрено).
Поэтому оговорку о коммунальной компенсации важно включить в арендный договор и указать, что арендатор также возмещает арендодателю и коммунальные услуги. Тогда сумма компенсации будет считаться доходом от арендной деятельности (код 68.20) и об исключении из единоналожников можно не переживать.
Компенсация ЕН: как оформить?
Если решено, что арендатор также будет компенсировать арендодателю и единый налог с суммы коммуналки, об этом также следует отметить в договоре. Причем налоговики обычно ничего не имеют против получения арендодателями компенсаций различных налогов — например, земельного налога/арендной платы за землю (письмо ГНСУ от 27.11.2019 № 1570/6/99-00-07-03-02-15/ІПК), налога на недвижимость (БЗ 101.04, письмо ГУ ГНС в Харьковской обл. от 14.04.2020 № 1505/ІПК/20-40-01-01-11), транспортного налога (письмо ГУ ГНС в г. Киеве от 07.04.2020 № 1401/ІПК/26-15-04-01-18) и пр. Ведь для арендодателя это, по сути, обычные расходы, связанные с предоставлением имущества в аренду, которые фактически должны быть учтены при формировании размера арендной платы.
Вопрос в том, как оформить компенсацию ЕН?
Сразу скажем: идти по пути увеличения установленных тарифов на коммунальные услуги (т. е. добавлять к расценкам на электроэнергию, воду, газ, тепло и пр. сумму единого налога) и уже исходя из увеличенных тарифов выставлять сумму компенсации арендатору, мы не советуем. Поскольку проверяющие могут расценить это как перепродажу электроэнергии, воды, газа, тепла. Поэтому чтобы операция не вызывала у контролеров подозрений и выглядела именно как компенсация расходов на коммунальные услуги, арендодатель должен перевыставить расходы арендатору в той же сумме и сохранить тарифы неизменными (т. е. такими же, какими они установлены для арендодателя).
А что если в счете, выставляемом арендатору на оплату коммуналки, выделить компенсацию ЕН одной строкой? Такой вариант, в общем-то, возможен. Однако обычно компенсацию налогов (как и другие заложенные в арендную плату компенсационные выплаты) налоговики расценивают составляющей арендной платы. Поскольку считают, что арендной платой должны покрываться все расходы арендодателя, связанные с предоставлением имущества в аренду. Поэтому
коммуналку лучше перевыставить на арендатора в чистом виде и компенсацию ЕН к ней не примешивать. А компенсацию ЕН заложить в состав арендной платы
Ведь размер арендной платы устанавливается по договоренности сторон (ч. 1 ст. 762 ГКУ). Поэтому в арендную плату по договоренности может быть включена и компенсация ЕН. Тем более, что и арендатору, уплачивающему компенсацию, в таком случае не придется задумываться о сути платежа и его отражении в учете.
К слову, и ГНСУ (на вопрос о возможности компенсации ЕН) в письмах от 14.09.2021 № 3441/ІПК/99-00-18-04-03-06 и от 14.09.2021 № 3438/ІПК/99-00-18-04-03-06 подчеркивала, что вопросы формирования предприятием цены на свои услуги не регулируются налоговым законодательством (поскольку предприятие их должно решать самостоятельно). Поэтому совершенно очевидно, что при формировании арендной платы арендодатель, как правило, старается учесть все свои затраты (в том числе расходы на уплату налогов с объекта аренды).
В таком случае сумма арендной платы может рассчитываться следующим образом и состоять из:
— базового арендного платежа (определяемого, например, исходя из площади — квадратных метров арендуемой недвижимости) и
— рассчитанной компенсации ЕН с суммы коммуналки, т. е.:
Арендная плата = Базовый арендный платеж + Компенсация ЕН.
Как посчитать компенсацию ЕН? Чтобы заложить компенсацию ЕН с коммуналки в состав арендной платы, необходимо применить следующий коэффициент (k):
k = ставка ЕН : (100 % - ставка ЕН).
Поскольку в данном случае у предприятия ставка ЕН составляет 2 %, такой коэффициент составит:
k = 2 % : (100 % - 2 %) = 2/98 = 1/49*.
* Так что на самом деле арендодателю на спецЕН для правильных расчетов необходимо применить наценку не 2 %, а 2,0408 % (поскольку 1 : 49 = 0,020408).
Тогда компенсацию ЕН с суммы коммуналки посчитаем так:
Компенсация ЕН = Коммуналка х k.
В итоге сумму арендной платы в данной ситуации арендодатель на спецЕН 2 % может рассчитать по формуле:
Арендная плата = Базовый арендный платеж + Коммуналка/49.
Расчет арендной платы рассмотрим на примере.
Пример. По договору аренды арендатор ежемесячно:
— компенсирует сумму коммунальных платежей, а также
— уплачивает сумму арендной платы (включающую: базовый арендный платеж — 10000 грн и компенсацию ЕН 2 % с суммы коммуналки).
Расчет суммы платежей по договору аренды приведем в таблице.
Расчет арендных платежей
| Месяц: | Коммунальные услуги | Арендная плата | Общая сумма платежей по договору аренды | ||||
| базовый арендный платеж | компен- сация ЕН | всего | |||||
| июль | 3000 | 10000 | + | 3000/49 | = | 10061,22 | 13061,22 |
| август | 3600 | 10000 | + | 3600/49 | = | 10073,47 | 13673,47 |
| сентябрь | 4000 | 10000 | + | 4000/49 | = | 10081,63 | 14081,63 |
Как видим, при таком подходе сумма арендной платы включает в себя и компенсацию ЕН. А значит, каких-либо претензий налоговиков по поводу «неарендности» компенсации единого налога не возникнет. Поэтому если применять этот вариант, то переживать о нарушении ЕН-условий и исключении из упрощенцев по п.п. 7 п.п. 298.2.3 НКУ не придется.
Выводы
- Если арендатор компенсирует коммунальные услуги, то договором аренды может предусматриваться и компенсация единого налога с суммы коммуналки.
- Самый оптимальный вариант, который не вызовет никаких придирок контролеров, — включить компенсацию единого налога с коммуналки в состав арендной платы.
