Инвентаризируем резерв отпусков

Кто освобожден?

Прежде чем начать, сначала определим, кого не касается обязанность проводить инвентаризацию резерва отпусков. Это те работодатели, которым законодательство позволяет не создавать резерв. Это (п. 7 НП(С)БУ 25):

— микропредприятия. Правда, если микропредприятие желает воспользоваться своим правом не создавать резерв отпусков, об этом нужно указать в учетной политике;

— непредпринимательские общества.

Ну и, конечно, ФЛП тоже в числе тех, кто не создает резерв отпусков.

Все остальные работодатели создавать резерв отпусков обязаны.

На какую дату проводится инвентаризация резерва?

В соответствии с п. 10 Положения № 879* инвентаризация обязательств в части неиспользованных обеспечений проводится в период двух месяцев до даты баланса, то есть в период с 01.11 по 31.12. Но нужно учесть, что при проведении ежегодной инвентаризации

* Положение об инвентаризации активов и обязательств, утвержденное приказом Минфина от 02.09.2014 № 879.

То есть сумму резерва отпусков нужно проинвентаризировать по состоянию на 31 декабря.

Как проинвентаризировать резерв?

Как определяет п.п. 8.2 разд. ІІІ Положения № 879, остаток обеспечения на оплату отпусков по состоянию на конец отчетного года (включая отчисление ЕСВ с этих сумм) рассчитывают исходя из количества дней не использованных работниками предприятия ежегодных отпусков и среднедневной оплаты их труда. При этом среднедневную зарплату определяют в соответствии с Порядком № 100*.

* Порядок исчисления средней заработной платы, утвержденный постановлением КМУ от 08.02.95 № 100.

Обратите внимание! Невзирая на то, что в Положении № 879 речь идет именно о ежегодных отпусках, считаем, что резерв должен создаваться под все отпуска, которые подлежат накоплению. Ведь в соответствии с требованиями п. 7 НП(С)БУ 26 выплаты за неотработанное время, которые подлежат накоплению, признаются обязательствами из-за создания обеспечения в отчетном периоде. Поэтому

Процесс инвентаризации резерва отпусков состоит из нескольких шагов.

Шаг 1. Определяет количество дней неиспользованных отпусков каждым работником по состоянию на 31.12.2023.

При этом

Если работник получил дни отпуска авансом, то эти дни не должны участвовать в подсчете.

Данные о неиспользованных днях отпуска должна предоставить бухгалтеру кадровая служба.

Шаг 2. Определяем среднедневную зарплату по каждому работнику, у которого по состоянию на 31.12.2023 есть неиспользованные дни отпуска. При этом среднедневную оплату труда рассчитывают так же, как и для исчисления суммы отпускных, то есть согласно Порядку № 100. То есть нам нужно посчитать среднедневную зарплату так, как бы мы ее посчитали, если бы с 01.01.2024 работник пошел в отпуск.

Шаг 3. Определяем сумму резерва по состоянию на 31.12.2023. Для этого количество дней не использованных работником отпусков умножаем на среднедневную зарплату и на коэффициент ЕСВ. Ведь в сумму обеспечений включают и сумму ЕСВ.

Фактически, остаток суммы резерва отпусков в отношении каждого работника устанавливают с помощью формулы:

РО_ост = З : (К - Пр - К_уваж) х Д_отп х К_ЕСВ,

где РО_ост — остаток суммы резерва отпусков, грн;

З — заработок, начисленный в расчетном периоде, грн;

К — общее количество календарных дней в расчетном периоде. Напомним: расчетным периодом последние 12 календарных месяцев или меньший фактически отработанный период (с 1-го до 1-го числа), если лицо проработало менее года;

Пр — количество праздничных и нерабочих дней согласно ст. 73 КЗоТ, которые приходятся на расчетный период. При этом

К_уваж — количество календарных дней, которые не были отработаны работником в расчетном периоде согласно действующему законодательству или по другим уважительным причинам и в течение которых за ним не сохранялся заработок или сохранялся частично. Также из расчетного периода исключают время, за которое отсутствуют данные о начисленной заработной плате работника вследствие проведения боевых действий во время военного положения;

Д_отп — количество неиспользованных дней отпуска на дату баланса;

К_ЕСВ — коэффициент, который увеличивает резерв отпусков на сумму ЕСВ. Для обычных работников такой коэффициент составляет 1,22, а для работников с инвалидностью — 1,0841.

Ведомость инвентаризации дней неиспользованного отпуска и обеспечений для оплаты отпусков работникам по состоянию на 31.12.2023

Шаг 4. Сравниваем сумму остатка резерва отпусков, определенного по данным инвентаризации, с данными бухучета (величиной остатка, которая есть на счете 471) и отражаем результаты инвентаризации в учете. При этом:

— если сумма резерва, отраженная в бухучете, превышает рассчитанный по результатам инвентаризации показатель, необходимо уменьшить ранее начисленную сумму. Делают это проводкой Дт 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 47 (методом «красное сторно») или прямой корреспонденцией счетов Дт 47 — Кт 719;

— если же оказывается, что созданного ранее обеспечения недостаточно, проводят его доначисление: Дт 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 47 (в зависимости от вида обеспечения).

Обратите внимание:

Результаты инвентаризации обеспечений отпускного резерва можно отразить в Акте инвентаризации обеспечений будущих расходов и платежей. Правда, здесь есть небольшая проблема: форма такого акта не установлена. Но вы можете разработать ее самостоятельно. Главное — соблюдать требования Положения № 879: такая форма должна содержать информацию о сумме обеспечений (по видам) вместе с соответствующими расчетами, а также суммы обеспечений по данным бухучета.

Допустим, что по условиям нашего примера остаток резерва по данным бухучета (остатки по счету) 471 составил 100000 грн. При этом:

— по административному персоналу его сумма составляет 60000 грн;

— по персоналу отдела сбыта — 30000 грн;

— по общепроизводственному персоналу — 10000 грн.

Сравним суммы остатка резерва по данным бухучета с данными инвентаризации.

<…>

Акт инвентаризации созданных резервов и обеспечений от 31.12.2023

На основании приказа (распоряжения) от 18.10.2023 № 50 проведена инвентаризация обеспечения отпусков работникам по состоянию на 31.12.2023. В результате инвентаризации установлено следующее.

<…>

По итогам инвентаризации делаем проводки:

Дт 92 — Кт 471 — 16876,84 грн;

Дт 93 — Кт 471 (методом «красное сторно») — 7314,04 грн;

Дт 91 — Кт 471 — 7869,87 грн.

Резиденты Дія Сіті и инвентаризация резерва отпусков

Физические лица, которые могут работать / выполнять работы для резидентов Дія Сіті (сотрудничество с ФЛП здесь опускаем), можно разделить на две категории:

1) это наемные работники резидента Дія Сіті (которые находятся с ним в трудовых отношениях);

2) гиг-специалисты, которые работают по гиг-контрактам.

Резерв отпусков по наемным работникам. Резиденты Дія Сіті, которые не являются микропредприятиями, обязаны создавать обеспечение на оплату отпусков своих работников и соответственно в конце года провести его инвентаризацию. Алгоритм действий аналогичен тому, который был описан выше. Но! У резидентов Дія Сіті есть нюанс, связанный с ЕСВ. Отпуска в соответствии с Инструкцией № 5* включаются в фонд оплаты труда, то есть это зарплатная выплата, к которой резиденты Дія Сіті имеют право применять ставку ЕСВ 22 % с минзарплаты, а не с размера начисленного дохода.

* Инструкция по статистике заработной платы, утвержденная приказом Государственного комитета статистики Украины от 13.01.2004 № 5.

Поэтому предлагаем резидентам Дія Сіті для определения остатка суммы резерва отпусков на конец года в отношении каждого работника применять следующую формулу:

РО_ост = З : (К - Пр - К_уваж ) х Д_отп+ Сумм_ЕСВ,

где Сумм_ЕСВ — сумма ЕСВ, который равна минимальному страховому взносу за каждый месяц отпуска, который причитается работнику.

Остальные составляющие формулы такие же, как мы приводили выше для обычных работодателей.

Гиг-специалисты. Гиг-специалистам ч. 4 ст. 21 Закона № 1667* предоставляет право на ежегодный оплачиваемый перерыв в исполнении работ (предоставлении услуг) продолжительностью 17 рабочих дней, если гиг-контрактом не определена большая продолжительность такого перерыва.

* Закон Украины «О стимулировании развития цифровой экономики в Украине» от 15.07.2021 № 1667-ІХ.

При этом сначала обратим внимание на позицию налоговиков в отношении того, как должна вообще расцениваться (облагаться налогом) оплата этого перерыва. В письме от 02.11.2023 № 3913/ІПК/99-00-24-03-03-06 налоговики отмечают, что:

— если в соответствии с условиями гиг-контракта сумма оплаты ежегодного оплачиваемого перерыва включается в состав вознаграждения, то она облагается налогом по правилам вознаграждения. То есть налоговики фактически допускают вариант, когда в гиг-контракте отдельно не выделяется такой вид оплаты, как оплата ежегодного перерыва. Фактически гиг-специалист получает только вознаграждения с правом получить перерыв в исполнении работ продолжительностью не менее 17 рабочих дней. В таком случае, конечно, ни о каком резервировании оплат ежегодного перерыва речь не идет;

— если оплата ежегодного перерыва прописана в гиг-контракте как отдельная от вознаграждения выплата. В таком случае эта выплата облагается НДФЛ на общих основаниях (18 %). При этом ЕСВ не начисляется.

Стоит обратить внимание на то, что во втором варианте (когда это отдельная от вознаграждения оплата) такой ежегодный оплачиваемый перерыв не является отпуском. Как именно он оплачивается, определяется условиями гиг-контракта. Так же условиями гиг-контракта определяется, подлежит ли такой перерыв накоплению (то есть переносится ли он на следующие годы) и подлежит ли выплата за него компенсации (в случае его неиспользования) при расторжении/окончании гиг-контракта. Учитывая, что (1) ежегодный оплачиваемый перерыв не является отпуском, а (2) гиг-специалист не является работником, то

Впрочем, если гиг-контрактом предусмотрено накопление такого отпуска (то есть право переноса его на следующие периоды) или выплата компенсации за него, то логично создать резерв (обеспечение) под оплату ежегодных перерывов. Если считаете необходимым создать такой резерв, то как это сделать, смотрите в статье «Отпускной резерв у резидентов Дія Сіті» // «Налоги & бухучет», 2023, № 34.