* zir.tax.gov.ua/main/bz/view/?src=ques&id=37616
Вывод документа
Если СХ** получил лицензию на хоздеятельность с подакцизными товарами, но не начал осуществлять эту деятельность, то у него не возникает обязанности по регистрации плательщиком акцизного налога, а следовательно, и подачи акцизной декларации. Поскольку п. 49.21 НКУ предусмотрена подача декларации только для зарегистрированных плательщиков
** Здесь и дальше используем сокращение «СХ» (субъект хозяйствования), которое в БЗ применяют фискалы.
Сразу отметим, что эта консультация является ответом на вопрос:
«Обязаны ли СХ, которые не осуществляют реализацию горючего и не зарегистрированы плательщиком акцизного налога согласно п.п. 212.1.15 НКУ, но имеют действующие лицензии на право оптовой или розничной торговли горючим, подавать декларацию по акцизному налогу?»
Вывод документа вы уже прочитали, а теперь давайте посмотрим, что именно декларирует норма п. 49.21 НКУ: плательщики, определенные п.п. 212.1.15 НКУ, а также плательщики, которые имеют действующие (в том числе приостановленные) лицензии на деятельность с подакцизной продукцией, которая подлежит лицензированию, обязаны за каждый месяц подавать налоговые декларации независимо от того, осуществляли ли такие плательщики хозяйственную деятельность в отчетном месяце.
Как видим,
в этой норме упоминаются «плательщики», то есть это именно те лица, которые уже являются (зарегистрированы) плательщиками акцизного налога
Судя по выводу комментируемой консультации, именно так понимают норму п. 49.21 НКУ и налоговики. И это имеет большое значение для целей логического-либерального ее применения.
Вывод для всех? Вывод этой консультации фискалы сформулировали обобщенно. То есть вроде бы он должен касаться не только лиц, определенных п.п. 212.1.15 НКУ (которые имеют дела / получили лицензии на операции с горючим), но и тех, кто работает с другими видами подакцизных товаров. Хотя в вопросе упомянуты лишь те СХ, которые собираются торговать оптом / в розницу горючим...
Поэтому можно ли вывод этой консультации распространять на СХ, которые получили лицензии на право осуществления любых операций*** с любыми подакцизными товарами?
*** Единственным исключением здесь является лицензия на хранение горючего исключительно для собственных нужд, полученная лицом, которое не имеет акцизного склада / не должно регистрироваться плательщиком горючего акциза. И соответственно — не должно подавать акцизную декларацию. См. «Есть лицензия на хранение горючего: подавать ли декларацию?» // «Налоги & бухучет», 2023, № 20.
Думаем, на часть да, а на часть нет. Подробнее — читайте дальше.
Конкретизируем вопрос. Давайте сначала проанализируем ситуации, похожие на ту, о которой спросили у фискалов, — когда СХ лицензию на операции с подакцизными товарами получил и плательщиком акцизного налога еще не зарегистрирован. Итак, конкретизируем вопрос:
если СХ, который еще не является плательщиком акциза, получил лицензию на осуществление операций с каким-то видом подакцизных товаров, то когда он должен подать в соответствующий орган ГНС свою первую акцизную декларацию?
Два фактора для подачи. Судя по этому ответу фискалов, норму п. 49.21 НКУ о решении вопросов с подачей лицом первой декларации следует понимать так. Обязанность подачи первой декларации по акцизному налогу для хозсубъектов, определенных п.п. 212.1.15 НКУ (лица, которые реализуют горючее или спирт этиловый), а, возможно, и других, которые получили соответствующие лицензии, зависит от двух совокупных факторов.
Первый — это факт получения (наличия у) СХ лицензии на операции с подакцизными товарами.
А второй — это факт регистрации лица в качестве плательщика акцизного налога.
А как же насчет начала осуществления деятельности с подакцизными товарами? Именно при этом у многих СХ возникает обязанность регистрации плательщиком акцизного налога / подачи декларации. И у них эти вещи тесно между собой связаны (см. ниже).
В то же время не у всех СХ факт регистрации плательщиком акциза связан с началом осуществления деятельности с подакцизными товарами, то есть — началом осуществления облагаемых акцизом операций, на которые получена лицензия!
Именно поэтому
вывод данной консультации налоговиков не является универсальным
И даже в отношении тех СХ, которые получили лицензии на торговлю горючим (или спиртом), тоже могут быть нюансы. Чтобы с этим разобраться, давайте вспомним, когда какие СХ должны регистрироваться как плательщики акциза.
Кто когда регистрируется плательщиком. Есть несколько групп плательщиков, которые по нормам НКУ подпадают под разные правила регистрации плательщиками акциза.
Итак, налоговики регистрируют плательщиками акцизного налога:
— плательщиков, которые реализуют горючее или спирт этиловый (которых касается и вопрос в этой БЗ), на основании поданного по соответствующей форме Заявления* не позже чем за три рабочих дня (!) до начала осуществления реализации таких товаров (п.п. 212.3.4);
— производителей подакцизных товаров на основании выданных лицензий (п.п. 212.3.1);
— других плательщиков, а также плательщиков розничного акциза с алко-напитков на основании поданной в ГНС первой акцизной декларации (пп. 212.3.2 и 212.3.11 НКУ соответственно).
* Форма этого Заявления утверждена приказом Минфина от 27.11.2020 № 729.
Подробный анализ того, кто когда из СХ должен (а кто и вообще не должен) регистрироваться плательщиком акциза, читайте в «Регистрация плательщиком акциза (в т. ч. импортерам): кому, когда и как?» // «Налоги & бухучет», 2023, № 102 (ср. ).
Кто когда подает первую декларацию. Теперь спроектируем выводы консультации налоговиков на каждую из упомянутых условных групп плательщиков.
1. Плательщики горючего акциза.
Если плательщики горючего (спиртового) акциза в конкретном месяце уже подали упомянутое Заявление в ГНС, то им за такой месяц необходимо подать свою первую декларацию по акцизному налогу. Причем — даже и в том случае, когда они в этом месяце еще деятельность с горючим (спиртом) не начинали! Ведь этого прямо требует норма п. 49.21 НКУ.
Если же лицензию на торговлю или хранение горючего* получили, но деятельность еще не начинали и Заявление еще не подали, тогда можно пользоваться этой консультацией из БЗ 114.07 и декларацию не подавать — вплоть до того месяца, в котором будет подано Заявление / начатая лицензированная деятельность с горючим/спиртом.
* Здесь речь идет о таких случаях с получением лицензии на хранение горючего, когда у СХ возникает «акцизный склад», и «реализация горючего», и — обязанность зарегистрироваться плательщиком горючего акциза. А вот тех случаев, когда лицензия на хранение горючего для собственных нужд будет приобретаться лицом, которое не должно регистрироваться плательщиком, это не касается (см. выше сноску 3)!
2. Производители подакцизных товаров.
СХ, которые получили лицензию на производство подакцизных товаров (в том числе и горючего или спирта этилового), налоговики зарегистрируют плательщиками акциза на основании сведений о выдаче такому субъекту соответствующей лицензии. То есть
у производителей — быстрая регистрация плательщиком акциза. И обязанность подачи первой акцизной декларации обычно возникнет уже за месяц, в котором была получена лицензия
При этом лицензированная деятельность (производство) может быть начата и намного позже месяца получения лицензии, а реализация произведенного (когда возникнут обложенные акцизом обороты) будет еще позже...
3. Другие плательщики (в т. ч. плательщики розничного акциза с алко-напитков).
Для других плательщиков, которые получили лицензии на операции с «подакцизными товарами, выводы этой консультации как раз подойдут идеально. Потому что они должны зарегистрироваться и подать акцизную декларацию именно начиная с месяца, в котором была начата лицензированная хоздеятельность с подакцизными товарами. При этом лицензия на эту деятельность может быть ими получена намного раньше, но обязанности подавать декларацию / регистрироваться плательщиком акциза до месяца, когда будет осуществлена первая обложенная налогом акцизом операция, у них не возникнет!
Скажем, лицензия на розничную продажу алко-напитков получена в августе-2023, а реализовывать алко-напитки начали только в декабре-2023, акцизная декларация должна подаваться только начиная с декабря-2023. И в дальнейшем, конечно, уже подаем за каждый следующий месяц, независимо от того, осуществлялись ли продажи алко-напитков. А вот за месяцы август — ноябрь 2023 года подавать декларацию было не нужно! Требования фискалов в отношении подачи деклараций за эти месяцы, а также попытки штрафовать за неподачу отчетности будут абсолютно незаконными и будут идти вразрез и с нормами НКУ, и с комментируемой консультацией!
Однако! Раньше налоговики всегда требовали от таких плательщиков отчитываться сразу — начиная с месяца получения лицензии (с проставлением нулей в графах, если еще не начали деятельность), и даже штрафовали на практике за неподачу...
Но, похоже, они наконец изменили этот не слишком законный подход! О чем свидетельствует не только комментируемая нами консультация, но и отмена 03.09.2023 в БЗ 114.07 консультации, которая требовала при получении розничной алко-лицензии отчитываться независимо от начала деятельности.
В то же время, зная коварство фискалов, лучше здесь подстраховаться, получив ИНК (тем более что причиной отмены упомянутой консультации они называют изменения в п.п. 69.1 подразд. 10 разд. ХХ НКУ)...
А если вы таки решите подавать пустую декларацию до начала осуществления деятельности, то вас фискалы зарегистрируют плательщиком акциза. И тогда уже продолжайте дальше отчитываться за каждый следующий месяц...
Итоги. Итак, обобщим наши выводы.
Те СХ, которые получили лицензии, должны начать подавать акцизные декларации с отчетного месяца, в котором состоялось первое (или оба) из событий:
— СХ был зарегистрирован ГНС как плательщик акцизного налога
или/и
— СХ была осуществлена первая «лицензированная» операция с соответствующими подакцизными товарами.
Причем плательщики-«лицензиаты», начиная с декларации за первый отчетный месяц, дальше продолжают отчитываться за все следующие месяцы — «независимо от того, осуществляли ли такие плательщики хозяйственную деятельность в отчетном месяце» (п.п. 49.21 НКУ).
А вот плательщики акциза, чья деятельность не лицензируется, подают декларацию только за те месяцы, в которых были обложенные акцизом обороты.
И в конце — замечание! Если вы осуществили облагаемые акцизом операции, не приобретя заблаговременно лицензию / не зарегистрировавшись плательщиком акциза, то вы тоже обязаны подать декларацию за месяц (месяцы), в котором (которых) возникли объекты налогообложения!
