Правила оформления первичных документов

Важность ДСТУ

Первое, что интересует бухгалтеров, когда речь заходит об оформлении первичных документов, так это следует ли при их составлении четко соблюдать требования ДСТУ 4163:2020 «Унифицированная система организационно-распорядительной документации. Требования к оформлению документов» (см. «ДСТУ о делопроизводстве: что нового?» // «Налоги & бухучет», 2021, № 73).

Сразу отметим, что

Аргументируем это тем, что:

1) действие ДСТУ 4163:2020 распространяется на организационно-распорядительные документы, в частности, на:

— организационные (положение, уставы, должностные инструкции, штатные расписания и т. п.);

— распорядительные (постановления, решения, приказы, распоряжения);

— информационно-аналитические (акты, справки, докладные записки, объяснительные записки, служебные письма и т. п.) документы.

Как видим, среди документов, на которые распространяется действие этого ДСТУ, бухгалтерских первичных документов нет;

2) Закон о бухучете* не требует, чтобы первичные документы были оформлены именно по требованиям какого-то ДСТУ.

* Закон Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 № 996-XIV.

Он говорит, что первичные документы должны содержать сведения о хозяйственной операции (действии или событии, которое вызывает изменения в структуре активов и обязательств, собственном капитале предприятия), а также обязательных реквизитах, определенных ч. 2 ст. 9 Закона о бухучете.

Следовательно, делаем вывод: при составлении первичного документа опираться обязательно на требования вышеупомянутого ДСТУ не нужно.

Это подтверждает и Минфин в письме от 22.09.2021 № 41020-07/К-64/1/2109 (см. «Новый ДСТУ 4163:2020 и бухпервичка» // «Налоги & бухучет», 2021, № 79). В нем бухрегулятор заявляет, что для целей бухгалтерского учета хозяйственных операций необходимо выполнять требования к оформлению первичных документов, определенные в:

— Законе о бухучете;

— Положении № 88*.

* Положение о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденное приказом Минфина от 24.05.95 № 88.

Следовательно, если при составлении первичного документа не были соблюдены требования ДСТУ 4163:2020, но были соблюдены требования Закона о бухучете и Положения № 88 (документ будет содержать все обязательные реквизиты), то такой документ будет считаться для целей бухучета первичным.

Типовые формы документов

По общему правилу первичные документы составляются на бланках типовых и специализированных форм, утвержденных соответствующим органом государственной власти (п. 2.6 Положения № 88).

Но они не всегда являются удобными для того или иного предприятия. Более того, некоторая первичка официально утвержденных форм вообще не имеет. А бывает, что со временем официальные формы отменяют.

Так, например, случилось с типовыми формами первички по учету ОС, МБП, сырья и материалов, а также работы строймашин и механизмов. Они отменены еще в 2021 году приказом Госстата от 17.09.2021 № 238 (см. «Прощай, типовая первичка по ОС, МБП, запасам!» // «Налоги & бухучет» 2021, № 85).

Так вот, если предприятию не подходит утвержденная типовая форма первичного документа или она была отменена или для определенного документа вообще нет утвержденной формы, то для документирования хозяйственных операций целесообразно использовать самостоятельно изготовленные бланки. На это прямо указывает п. 2.6 Положения № 88.

Но помните: такие бланки должны содержать обязательные реквизиты или реквизиты типовых или специализированных форм (п. 2.3 Положения № 88). Перечень таких реквизитов ищите ниже.

Чтобы можно было использовать в учете самостоятельно разработанные формы первички, их использование следует утвердить приказом руководителя или другим распорядительным документом. Кроме собственно формы документа, резонно утвердить также порядок его применения и инструкцию по заполнению.

Если предприятию будет удобно, то как пример можно взять форму отмененного типового документа. При этом никто не мешает из него выбросить те реквизиты, которые предприятие считает лишними (устаревшими), и дополнить нужными. Главное, чтобы в этом документе после всех усовершенствований были обязательные реквизиты.

Можно пойти другим путем: поискать утвержденные формы подобных документов других органов власти и взять их на вооружение. Так, например, после того, как Госстат отменил формы первичных документов по учету ОС, многие предприятия используют формы первички ОС, утвержденные приказом Минфина от 13.09.2016 № 818 для бюджетников.

Требования к первичным документам

Как было сказано выше, требования к первичным документам определяют Закон о бухучете и Положение № 88. В соответствии с ними первичный документ — это документ, который содержит сведения о хозяйственной операции (ст. 1 Закона о бухучете).

При этом такой документ может составляться в бумажной или в электронной форме.

Напомним, что записи в первичных документах, созданных в бумажной форме, должны осуществляться только в темном цвете чернилами, пастой шариковых ручек. Свободные строки подлежат обязательному прочерчиванию.

Записи в первичных документах, созданных в электронной форме, осуществляются с помощью электронных средств обработки информации и другими средствами, которые бы обеспечили сохранение этих записей в течение установленного срока хранения документов и предотвратили внесение несанкционированных и незаметных исправлений.

Кроме того, стоит помнить, что все первичные документы, регистры бухучета, бухгалтерская и другая отчетность должны быть составлены на украинском языке (п. 1.4 Положения № 88). Документы, которые являются основанием для записей в бухгалтерском учете и составлены на иностранном языке, должны иметь упорядоченный аутентичный перевод на украинский язык. Об этом напоминают и налоговики в своих разъяснениях (БЗ 102.18).

Обязательные реквизиты

Перечень реквизитов. Чтобы документ был признан первичным, он должен иметь определенные реквизиты. Среди обязательных (см. ч. 2 ст. 9 Закона о бухучете, п. 2.3 Положения № 88):

— название документа;

— дата составления;

— название предприятия, от имени которого составлен документ;

— содержание и объем хозяйственной операции, единица измерения хозяйственной операции;

— должности и фамилии (кроме первичных документов, требования к которым устанавливаются НБУ) лиц, ответственных за осуществление хозяйственной операции и правильность ее оформления;

— личная подпись или другие данные, которые дают возможность идентифицировать лицо, участвовавшее в осуществлении хозяйственной операции.

Заметим:

Например, обязательным реквизитом ТТН является, кроме вышеприведенных реквизитов, и наименования (фамилия, имя, отчество) перевозчика и/или экспедитора, заказчика, грузоотправителя, грузополучателя, а также данные об автомобиле (марка, модель, тип, регистрационный номер), прицепе/полуприцепе (марка, модель, тип, регистрационный номер), пунктах погрузки и выгрузки с указанием полного адреса (п. 11.1 Правил № 363*).

* Правила перевозок грузов автомобильным транспортом в Украине, утвержденные приказом Минтранса от 14.10.97 № 363.

Конечно, не запрещается также добавлять свои реквизиты (например, код ЕГРПОУ; номер документа; основание для осуществления операций; данные о документе, который удостоверяет лицо-получателя, и т. п.). Хотя не в отношении всех документов это возможно. Ведь иногда законодательство требует использовать первичные документы только утвержденной определенным органом формы. Вот тогда произвол в реквизитах не допускается.

Заполнение реквизитов. Как видим, перечень обязательных реквизитов первичных документов не такой и большой. Хотя иногда их заполнение может вызывать определенные вопросы. Чтобы их не было, дальше коротко пробежимся по правилам заполнения этих реквизитов.

1. Дата составления. Хозяйственные операции должны отражаться в бухучете в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены (ч. 5 ст. 9 Закона о бухучете). Исходя из этого дата, которая указывается в первичном документе как дата составления, должна отвечать дате фактического осуществления хозяйственной операции.

2. Название предприятия. Вообще-то название предприятия состоит из двух частей: организационно-правовой формы предприятия и самого собственного названия предприятия (например, Общество с ограниченной ответственностью «Мечта»).

При заполнении этого реквизита первичного документа следует брать название, отвечающее наименованию предприятия, которое содержится в его учредительных документах.

Можно использовать при заполнении этого реквизита сокращенное наименование предприятия. Конечно, при условии, что оно официально зафиксировано в уставе (положении о предприятии). Под сокращенным наименованием следует понимать сокращенное написание организационно-правовой формы предприятия (например, ООО «Мечта»), а вот сокращать собственное название предприятие нельзя (исключение — случаи, когда такое сокращение зафиксировано в уставе).

3. Содержание и объем хозяйственной операции. Правила заполнения этого реквизита первичного документа уже давно описал Минфин в письмах от 18.03.2019 № 35210-06-5/7548 и от 14.03.2012 № 31-08410-07/23-1994/1318 (ср. ). В них он заметил, что

При этом такая детализация должна обеспечить раскрытие содержания хозяйственной операции и идентифицировать активы, обязательства, доходы или расходы, которые связаны с операцией, с целью правильного дальнейшего их отражения в аналитическом учете и регистрах бухучета для обобщения информации.

4. Подпись. Подписывать первичный документ должно лично лицо, которое участвует в хозяйственной операции. При этом такая подпись может быть скреплена печатью.

Если речь идет об электронном документе, то на него должна быть наложена электронная подпись.

Чтобы лицо могло подписать определенный первичный документ, ему должно быть делегировано такое право. Перечень лиц, которые имеют право подписывать первичные документы, утверждает руководитель предприятия:

— распорядительным документом (например, приказом по предприятию);

— в должностной инструкции работника.

Если право подписи дано не работнику предприятия, то полномочия на подпись даются, в частности, письменным договором, доверенностью, актом органа юридического лица и т. п.

Отсутствие одного из реквизитов

Конечно, желательно, чтобы в первичном документе были заполнены все обязательные реквизиты (их перечень см. выше). Если в первичном документе не будет заполнен какой-то обязательный реквизит (например, дата составления, название должности и фамилия подписанта; иметься недостаточная детализация данных о хозоперации и т. п.), то налоговики на местах могут сказать, что такой документ не подтверждает реальность осуществления операции.

В то же время с их нападками можно бороться. Ведь согласно ч. 2 ст. 9 Закона о бухучете и п. 2.3 Положения № 88 несущественные недостатки в документах, которые содержат сведения о хозяйственной операции, не являются основанием для непризнания хозяйственной операции, при условии, что такие недостатки:

— не препятствуют возможности идентифицировать лицо, которое участвовало в осуществлении хозяйственной операции;

— содержат сведения о дате составления документа, названии предприятия, от имени которого составлен документ, содержании и объеме хозяйственной операции и т. п.

На этом акцентируют внимание и главные фискалы (БЗ 102.18), и суды (см., например, постановления ВС от 02.06.2022 по делу № 160/70/19 и от 18.05.2022 по делу № 280/5989/20).

Так, например, суды отмечают, что степень детализации описания хозоперации в первичном документе законодательством не установлена. А потому отсутствие максимальной детализации вида оказанных услуг не препятствует принятию этих документов к учету и не опровергает фактическое выполнение хозопераций (см. постановление ВС от 02.06.2023 по делу № 820/1810/16).

В то же время и пренебрежительно относиться к реквизитам первичных документов также не стоит. Ведь когда в первичном документе будет допущено много ошибок, то иногда суды могут встать на сторону налоговиков. Поэтому лучше заполнять в первичном документе все обязательные реквизиты, причем делать это следует четко и взвешенно.