Некорректная оплата и реглимит по НДС

Заплатили напрямую в бюджет

По общему правилу на электронный счет средства зачисляются со счета плательщика в банке*. Это делают для:

* Законом Украины от 12.01.2023 № 2888-IX добавлена возможность перечислять средства со счета в небанковском предоставителе платежных услуг.

— увеличения реглимита при его недостаточной сумме для регистрации НН/РК;

— уплаты суммы НДС в бюджет по декларации (стр. 18).

Следовательно, средства на этот счет плательщик должен перечислять с собственного счета. Именно при таких способах будет увеличиваться регистрационный лимит через показатель ΣПопРах. При перечислении средств из других источников увеличение лимита законодательством не предусмотрено.

Например, плательщик по ошибке перечислил средства для уплаты в бюджет НДС по декларации напрямую с текущего счета в бюджет, минуя электронный. С одной стороны, налоговое обязательство по декларации будет погашено, поэтому штрафы за несвоевременную уплату налоговики применить не могут. С другой стороны, перечисление средств прошло в обход установленной процедуры, поэтому реглимит не будет увеличен. Плательщик просто сделал хуже самому себе.

Дело в том, что на основании данных деклараций (стр. 18) налоговики формируют реестры на списание средств с электронных счетов плательщиков и передают их Казначейству. Казначейство в любом случае будет списывать средства с электронного счета, а при их отсутствии или недостаточности реестр будет висеть до полного выполнения, то есть до того момента, пока средства не поступят на электронный счет и не будут списаны в бюджет в нужном объеме. Поэтому первая же сумма, зашедшая на электронный счет (например, для увеличения реглимита для регистрации НН/РК), сразу будет перечислена в бюджет.

Эту переплату можно вернуть. Но налоговики говорят: первый платеж, пусть даже перечисленный в нарушение порядка, пойдет на погашение налога в ИКП. А второй (правильный) — будет формировать переплату, которую можно забрать в общем порядке на электронный счет (письмо ГНСУ от 14.08.2020 № 3370/ІПК/99-00-04-01-03-06). Объясняется это тем, что переплату, зашедшую на бюджетный счет с электронного счета, можно вернуть только на электронный счет. При этом сумма регистрационного лимита значения не имеет. Она не изменяется ни при перечислении налога в бюджет, ни при возврате его из бюджета. Поэтому даже при недостаточном лимите средства можно вернуть на электронный счет.

Еще один вывод этого письма: хронологический порядок зачета может определять направление возврата переплаты (на текущий или на электронный счет), и зависит он от того, как был зачислен в бюджет последний платеж. Поэтому если плательщик решит вернуть деньги с электронного счета на текущий счет с помощью приложения Д4, то он получит уменьшение реглимита. Иными словами, в данном примере плательщик потеряет реглимит. Проиллюстрируем его на цифрах.

Таблица 1. Ошибочное перечисление НДС и возврат переплаты

Как видим, в результате этих манипуляций реглимит остался неизменным. А если бы плательщик сразу перечислил средства в бюджет через электронный счет, то он увеличился бы на 1000 грн.

Впрочем, судебная практика имеет на этот счет интересные прецеденты. Так, в одном деле

* Постановление ВС от 25.10.2022 по делу № 460/1390/21.

Основывался суд на формулировках НКУ при определении показателя ΣПопРах: налоговое законодательство не устанавливает случая неучета в расчете показателя ΣПопРах суммы, зачисленной на счет плательщика в СЭА при возврате ошибочно уплаченных с текущего счета в бюджет сумм денежных обязательств. Экстраполируя эту идею на наш пример, отметим: ВС считает, что в операции 4 из нашей таблички налоговики обязаны увеличить реглимит через показатель ΣПопРах!

Действительно, п. 200¹.3 НКУ перечисляет поступления на электронный счет, которые не учитываются в расчете показателя ΣПопРах. И среди них нет возврата из бюджета. С другой стороны, этот же пункт прямо устанавливает, какие средства учитываются в его расчете — это общая сумма пополнения со счета в банке* налогоплательщика счета в СЭА. Как видим, возврат средств из бюджета в принципе не может учитываться в расчете показателя ΣПопРах.

* Законом Украины от 12.01.2023 № 2888-IX добавлена возможность учитывать в расчете этого показателя пополнения со счета в небанковском предоставителе платежных услуг.

Заплатило третье лицо

Еще одна категория ошибок: покупатель платит за товар/услугу не на банковский счет продавца, а на электронный. Как уже должно быть понятно из предыдущих выкладок, НКУ не предусматривает увеличения реглимита от такой оплаты, ведь средства перечислены с банковского счета не самого плательщика, а его контрагента, т. е. показатель ΣПопРах останется неизменным.

Иногда возникает чуть другой вопрос — а может ли работник (скажем, директор) пополнить электронный счет путем внесения наличных средств через кассу банка или через платежные устройства (терминалы самообслуживания, IBOX и т. п.)? Налоговики считают, что не может, даже если банковский счет плательщика арестован (БЗ 101.17) и сам плательщик не может перекинуть деньги с него на электронный счет.

В случае с арестом счета иногда плательщики прибегают к помощи третьих лиц. Они заключают договор поручения, которым поручают третьему лицу производить расчеты с бюджетом. Третье лицо перечисляет средства со своего счета на электронный счет плательщика. В этом случае реглимит также останется неизменным. Такой позиции придерживаются и суды (см. постановление ВС от 21.03.2023 по делу № 160/2602/22). При этом суд отмечает интересную деталь: он считает, что исходя из формулировок п. 200¹.4 НКУ, электронный счет в СЕА может пополняться только с текущего счета налогоплательщика. То есть, денежные средства, перечисленные не с текущего счета самого плательщика, не должны вообще зачисляться на электронный счет (подробнее см. «НДС-счет пополнили не с собственного счета: ВС поддержал налоговиков» //«Налоги & бухучет», 2023, № 34). Тем не менее, на практике такие платежи проходят ☹.

Впрочем, неправильное пополнение электронного счета не мешает использовать эти средства по назначению — для уплаты налога по текущим декларациям. А вот вернуть эти средства ненадлежащему плательщику (покупателю, третьему лицу и т. п.) не получится. Возврат с электронного счета предусмотрен только на счет плательщика в банке или небанковском предоставителе платежных услуг (по приложению Д4 к декларации и при условии, что есть излишек реглимита и выполнены прочие условия для возврата). А вот уже с текущего счета их можно перечислить куда угодно, в т. ч. покупателю. Но как вы уже догадались, при возврате средств с электронного счета на банковский счет плательщика реглимит уменьшится.

Проиллюстрируем это на примере, предположив, что покупатель перечислил на электронный счет средства за товар стоимостью 1000 грн, в т. ч. НДС — 166,67 грн, которые поставщик сначала вернул на свой текущий счет, а затем — покупателю. Предположим, что сумма НДС к уплате по декларации (стр. 18) — 500 грн.

Таблица 2. Ошибочное перечисление покупателем средств за товар на электронный счет плательщика (продавца)

Как видим, этот вариант приведет к занижению реглимита. Поэтому он не слишком привлекателен. Логичнее оставить все как есть (реглимит никак не прибавить), деньги покупателю не возвращать и по договоренности с покупателем считать этот платеж оплатой по договору. Тем более, что штрафные санкции за пополнение электронного счета плательщика его контрагентом НКУ не предусмотрены. В таком случае, во-первых, удастся сохранить реглимит, во-вторых, не нужно будет дополнительно перечислять средства в уплату налога по декларации (либо придется перечислить только недостающую часть). С другой стороны, если сумма уж слишком большая, то проедать ее декларациями придется очень долго. Тут каждый должен решить для себя сам, что ему выгоднее.