Эта ситуация чем-то похожа с той, которую мы разобрали в статье «Забыли отказаться от налоговых разниц: можно ли задним числом?» // «Налоги & бухучет», 2023, № 43. Но есть существенное отличие. В этом случае о возможности не корректировать финрезультат на налоговые разницы мы узнали только после выявления ошибки в расчете дохода. А следовательно, и фактически до этого момента не могли принять решение о неприменении налоговых разниц.
Поскольку предприятие завысило доход, то прежде всего оно должно исправить «суммовые» показатели, связанные с ошибкой в сумме дохода. Нужно подать уточняющую декларацию за тот период 2022 года, в котором выявлена ошибка (I квартал, полугодие, три квартала). Плюс поскольку декларация по налогу на прибыль составляется нарастающим итогом — также придется исправить (подать уточняющие декларации) все следующие декларации 2022 года. Конечно, поскольку ошибка выявлена в сумме дохода (повлияла на финрезультат), вместе с уточненными декларациями по налогу на прибыль должна быть подана и уточненная финотчетность.
В итоге после исправлений годовой доход за 2022 год будет меньше 40 млн. А следовательно, плательщик уже не высокодоходник, а малодоходник. А значит:
— уже с 2023 года для него отчетным периодом является год (п.п. «в» п. 137.5 НКУ), а не квартал;
— уже с 2022 года (в годовой декларации за 2022 год) у него появилось право отказаться от применения налоговых разниц.
Отказ от применения разниц принимается по решению плательщика (то есть автоматом неприменение разниц не срабатывает). Отказ от разниц является правом плательщика
В нашей ситуации плательщика интересует, как убрать уже начисленные в 2022 налоговые разницы (это будет вариант 1). Если же вы желаете лишь отказаться от применения разниц «на будущее» (например, вы понимаете, что и в 2023 году доход будет менее 40 млн, и не желаете больше корректировать финрезультат на разницы), то для вас может быть более интересным вариант 2.
Вариант 1. Исправить ошибки в доходе, отказаться от налоговых разниц уже с 2022 года и снять начисленные за 2022 год разницы. В этом случае в уточняющей декларации за 2022 год нужно будет:
(1) исправить показатели дохода (финрезультата);
(2) проставить отметку об отказе от применения налоговых разниц;
(3) снять налоговые разницы. Обратите внимание: снять их нужно только в годовой декларации. В квартальных декларациях (если УД в связи с исправлением ошибки подаем еще и к квартальным декларациям) разницы не снимаем и никаких отметок о неприменении разниц не проставляем;
(4) ну и, конечно, нужно перерассчитать объект налогообложения и налог к уплате.
Есть ли у плательщика в этом случае правовые основания снимать налоговые разницы через УД? Да, есть. Ведь фактически в этой ситуации предприятие ошибочно завысило доход и в связи с этим ошибочно не воспользовалось правом не применить разницу. А значит, имеет право исправить такую ошибку на основании ст. 50 НКУ.
Налоговики также соглашаются с правом плательщика «отказаться» от разниц, подав уточняющую декларацию (категория 102.20.02 БЗ)
Но здесь есть следующий момент. В уточняющей декларации за 2022 год в поле об отказе от применения налоговых разниц («Прийнято рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці») мы должны указать реквизиты (номер и дату) распорядительного документа (приказа), которым принято решение о неприменении налоговых разниц. Считаем, что в этом случае сам приказ надо составить датой выявления ошибки, но в нем должно быть указано, что вы отказываетесь от разниц с 2022 года, а «запоздалость» решения вызвана тем, что о своем праве отказаться от применения налоговых разниц вы узнали только после исправления ошибки в сумме дохода.
Возможно, для избежания лишних вопросов со стороны налоговиков целесообразно будет подать вместе с уточняющей декларацией дополнение (п. 46.4 НКУ), в котором объяснить, с чем связано принятие решения о неприменении налоговых разниц «задним числом». В этом случае нужно еще и поставить отметку в поле «Наявність доповнення» в конце декларации.
При этом варианте фактически считается, что вы отказались от применения разниц уже с 2022 года. Если вы уже подали квартальные декларации за 2023 год, то к ним тоже нужно будет подать уточняющие декларации, сняв все начисления (фактически отказавшись от квартальной отчетности). И потом подать годовую декларацию за 2023 год без разниц (продублировав в поле о неприменении разниц реквизиты приказа об отказе от разниц, который вы указали в уточняющей декларации за 2022 год).
Вариант 2. Исправить ошибки в доходе (финрезультате), но сами разницы в годовой декларации за 2022 год оставить как есть. Этот вариант подойдет для тех плательщиков, которые желают лишь отказаться от применения налоговых разниц в дальнейшем. В этом случае в декларации 2022 года исправляются только суммовые показатели, связанные с ошибкой дохода, а рассчитанные в 2022 году разницы остаются такими как есть. Фактически это значит, что плательщик отказывается от налоговых разниц не с 2022 года (когда возникло такое право впервые), а с 2023 года (конечно, при условии, что и по итогу 2023 года плательщик отвечает критериям малодоходности). Ведь налоговики позволяют принять решение о неприменении налоговых разниц не только в первом году малодоходности, но и в любом году «непрерывного» малодоходничества. Например, во втором, третьем или следующих годах пребывания в малодоходниках (категория 102.02 БЗ).
В этом случае в УД за 2022 год разницы не исправляются и не проставляется отметка о неприменении разниц. А именно в декларации за 2023 год вы проставите отметку о неприменении разниц, указав реквизиты (дату и номер) приказа о принятии решения об их неприменении — 31.12.2023. И уже годовая декларация за 2023 год будет без налоговых разниц. А декларация за 2022 год будет с разницами.
Что касается уже поданных квартальных деклараций за 2023 год (которые подали, поскольку до выявления ошибки считали себя высокодоходниками), то здесь тоже, считаем, возможны несколько вариантов действий:
— можно продолжить подавать квартальные декларации до конца 2023 года (невзирая на то, что уже с 2023 года фактически вы являетесь годовым плательщиком). В этом случае квартальная отчетность 2023 года будет с разницами и только годовая за 2023 год будет без разниц (поскольку решение о неприменении разниц может быть «задекларировано» только в годовой декларации). Подавать уточненные декларации к квартальным декларациям 2023 (чтобы снять разницы) потом не нужно;
— а можно подать уточняющие декларации к уже поданным квартальным декларациям 2023 года и снять все начисления по этим декларациям (фактически перестав отчитываться поквартально) и потом подать только годовую декларацию за 2023 год (с отметкой о неприменении разниц).
Выводы
- Если плательщик ошибочно в декларации за 2022 год завысил доход (задекларировал больше 40 млн, а он оказался меньше этой суммы), то через подачу уточняющих деклараций можно исправить не только сумму дохода, но и убрать рассчитанные разницы.
- Есть также альтернативный вариант — исправить ошибки в доходе, а сами разницы в годовой декларации за 2022 год оставить как есть и отказаться от применения разниц уже с 2023 года.
