Налоговики доначислили налог на прибыль за прошлый год: что показать в учете?

Для учета здесь можно выделить фактически три «составляющие»:

1) штраф (по ст. 123 НКУ) за выявленный налоговиками факт занижения налоговых обязательств;

2) непосредственно доначисление налога на прибыль (сумма занижения);

3) ошибка — нарушение (занижение доходов / завышение расходов или неправильный расчет налоговых разниц), которое привело к занижению обязательств по налогу на прибыль.

При этом следует учесть особенность нашей ситуации — плательщик не планирует обжаловать результаты проверки.

Штрафные санкции

Начнем со штрафов. Здесь прежде всего следует обратить внимание на спецнорму из п.п. 69.37 подразд. 10 разд. ХХ НКУ. О чем она?

Если налоговиками документальная проверка была осуществлена (начата/возобновлена) после 01.08.2023 и по ее результатам вам осуществили доначисление, то если вы оплатите доначисленное обязательство в течение 30 к. дн. со дня, следующего за днем получения НУР (на занижение налога составляется НУР формы «Р»), то

То есть если вы вовремя (в вышеупомянутый срок) уплатите по НУР доначисленный налоговиками налог на прибыль, то штрафы (начисленные на сумму такого налогового обязательства) можно не уплачивать. Пени тоже не будет.

Если же штрафов избежать не удалось (например, доначисленную сумму налога уплатили позже чем в течение 30 к. дн.), то в таком случае для учета важным является то, что

Начисление штрафов отражают проводкой:

Дт 948 «Признанные штрафы, пени, неустойки» — Кт 641/налог на прибыль.

А на какую именно дату нужно сделать эту проводку?

В расходах отражают сумму именно признанных штрафов (п. 20 НП(С)БУ 16). Поэтому финансовые санкции в учете отражают на дату их признания-согласования. Вообще-то по общим правилам НУР становится согласованным, если в течение 10 рабочих дней, следующих за днем получения такого НУР, плательщик не инициирует административное обжалование (п. 57.3 НКУ).

Но если проверка подпадает под условия, определенные п.п 69.37 подразд. 10 разд. ХХ НКУ (см. выше), то НУР не считается согласованным до момента полной уплаты налогового обязательства, но не позже чем в течение 30 к. дн. со дня, следующего за днем получения НУР. Это значит, что если по НУР основное обязательство не уплачено в течение 30 к. дн., то НУР становится согласованным как раз после истечения этих 30 дней.

То есть

Также не забывайте, что если вы являетесь высокодоходником или малодоходником-добровольцем, то по финансовым санкциям (штрафам и пене), начисленным контролирующими органами, будет возникать увеличивающая налоговая разница по п.п. 140.5.11 НКУ, которая фактически исключает сумму санкций из налоговых расходов (строка 3.1.11 приложения РІ).

Доначисленная сумма налога

Фишка здесь в том, что руководствуясь бухучетным принципом начисления и правилом, по которому хозяйственные операции должны отражаться в бухучете в периоде их осуществления,

То есть если налог доначислен налоговиками за 2022 год, то это расходы прошлого года, а не расходы текущего периода. Поэтому доначисление должно быть проведено как исправление ошибки-2022. При этом

Ведь ошибка уже выявлена налоговиками и акт проверки содержит всю необходимую информацию об объекте налогообложения. Это подтверждают и налоговики в категории 102.20.02 БЗ.

А вот

Непосредственно доначисление налога на прибыль отражаем проводками (основанием будут НУР и бухсправка):

Дт 98 — Кт 641/налог на прибыль — если доначислен налог за текущий год;

Дт 441 — Кт 641/налог на прибыль — если доначислен налог за прошлый год (годы).

Когда именно мы делаем это исправление? Если не будем обжаловать НУР, можем осуществлять исправление уже по факту составления акта проверки. Или когда получено НУР, или позже. Налоговикам фактически уже на так интересно, когда вы осуществите в учете такое исправление (все данные у них уже зафиксированные актом проверки, уточненные налоговые декларации в отношении доначисления налога, как мы отметили выше, налоговикам не подаются). Единственное, что если эта ошибка тянется и в декларации текущего года, то чем быстрее вы исправите ошибку, тем лучше.

Если вы ведете учет и составляете финотчетность по МСФО, то исправлять ретроспективным способом (то есть с пересчетом показателей предыдущего периода) прошлогодние показатели МСБУ 8 «Учетные политики, изменения в учетных оценках и ошибки» обязывает, если ошибка является существенной. Прошлогодние несущественные ошибки могут исправляться или путем ретроспективного перерасчета, или отражаться как исправление текущего периода (без перерасчета данных предыдущих периодов).

Если же вы ведете учет по НП(С)БУ, то все прошлогодние ошибки (как существенные, так и несущественные), которые повлияли на финрезультат, НП(С)БУ 6 фактически требует исправлять через корректировку сальдо нераспределенной прибыли (субсчет 441). То есть путем осуществления ретроспективного перерасчета.

Исправление нарушения

Исправить в бухучете нужно и само «нарушение», которое привело к занижению налогового обязательства, и доначисление налога на прибыль. Таким «нарушением» могло быть: завышение расходов / занижение доходов / неправильный расчет налоговых разниц. Механизм исправления будет зависеть от того, это ошибка текущего года или прошлого (для тех, кто ведет учет по МСФЗ, на механизм исправления, как мы отметили выше, также влияет существенность ошибки). Больше деталей найдете в статье «Исправляем бухучетные ошибки» // «Налоги & бухучет», 2020, № 80.

Причем доначисление налоговиками налога на прибыль могло быть осуществлено:

— как за действительно допущенную плательщиком ошибку. Например, плательщик не показал доход по операции. Или показал улучшение здания сразу в расходах, вместо того чтобы увеличить на эту сумму первоначальную стоимость здания, вследствие чего были завышены расходы;

— так и когда налоговики сняли расходы, поскольку, например, они признали операцию нереальной. Считаем, что в этом случае, если операция действительно была, то бухучетные расходы можно не снимать, руководствуясь принципом полного освещения и осмотрительности. Ведь фактически расходы были осуществлены, а их неотражение приведет к искажению данных финансовой отчетности. Кроме того, если снять в бухучете расходы по операции, возникнет вопрос, что делать с субсчетом 631/685. Ведь если мы снимаем расходы по операции, то возникает вопрос и с признанием кредиторки по этой операции. То есть в этом случае, считаем, достаточно в учете только показать доначисление налога на прибыль (Дт 441 — Кт 641/налог на прибыль — если речь идет о доначислении по прошлым отчетным годам).

В этом случае:

— налоговые декларации за периоды, по которым налоговики осуществили доначисление (за 2022 год), — не уточняем;

— в бухучете отражаем исправление:

Дт 37 (36) — Кт 441 100000;

Дт 441 — Кт 641/налог на прибыль 18000.

Пересдавать ли и переподавать заново финотчетность за 2022 год?

Вообще-то, исправление ошибок, которые относятся к предыдущим периодам, требует повторного отражения соответствующей сравнительной информации в финансовой отчетности (п. 5 НП(С)БУ 6). То есть, по сути, надо пересдать финотчетность заново (так, будто в ней не было ошибки). Более подробно о механизме исправления бухучетных ошибок и отражения такого исправления в финотчетности смотрите в статье «Исправляем бухучетные ошибки» // «Налоги & бухучет», 2020, № 80.

Но переподавать ли и ообнародовать (в случае необходимости обнародования) финотчетность заново?

Частью 6 ст. 14 Закона о бухучете* предусмотрено, что в случае самостоятельного исправления ошибок в финотчетности предприятия могут подавать уточненную финансовую отчетность на замену ранее поданной финотчетности. Подача и обнародование уточненной финансовой отчетности осуществляются в таком же порядке, как и уточняемой финансовой отчетности.

* Закон Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 № 996-XIV.

Заметьте! Законодательно предусмотрено разрешение на подачу уточненной финотчетности, однако не установлена обязанность. Следует отметить, что:

— налоговикам такая уточненная финотчетность (как приложение к декларации) не нужна, ведь уточнение к налоговым декларациям за этот период мы подавать не будем;

— другим органам (Госстату), учитывая нормы п. 6 ст. 14 Закона о бухучете (которая не обязывает подавать уточненную финотчетность), тоже ее можно не подавать.

Что касается необходимости заново обнародовать финотчетность (если предприятие обнародует финотчетность) после исправления ошибки, то

То есть если ошибка не является существенной, то повторно финотчетность можно не обнародовать. Более подробно об этом моменте смотрите в статье «Исправили бухошибку за 2022 год: переобнародовать ли финотчетность?» // «Налоги & бухучет», 2023, № 44 (ср. ).

Если исправленная ошибка влияет и на показатели деклараций текущего года

Это может быть, если, например, проверкой уменьшена сумма отрицательного значения, которое отражено и в декларациях текущего года. Или прошлогодние ошибки были в расчете амортизации, вследствие чего неправильными являются и суммы амортизации периодов отчетного года. Или проверкой выявлена ошибка в сумме налогооблагаемой прибыли за прошлый год (следующий год не проверялся) и из-за такой ошибки, предоставляя в будущем году помощь неприбыльным организациям, неправильно посчитали 4 %-ю благотворительную разницу (по п.п. 140.5.9 НКУ).

Тогда после проверки такие следующие декларации, не затронутые проверкой, придется привести в порядок: уточнить и исправить в них ошибки. При этом

Если при проверке уменьшены/увеличены суммы отрицательного значения по налогу на прибыль за прошлые отчетные (налоговые) годы, то, как объясняют налоговики (категория 102.20.02 БЗ), в таком случае:

— корректировка финансового результата до налогообложения за отчетный период, который был охвачен проверкой, не осуществляется;

— отрицательное значение подлежит исправлению плательщиком налогов в показателях декларации по прибыли в следующем отчетном (налоговом) периоде. При этом подается приложение к декларации, предусмотренное п. 46.4 НКУ, с соответствующим объяснением и указанием соответствующих сумм отрицательного значения объекта налогообложения прошлых отчетных лет.