Прощение задолженности является одним из способов прекращения обязательств (ст. 605 ГКУ). Но только при условии, что это не нарушает прав третьих лиц в отношении имущества кредитора. По этой причине не могут простить долг, например, те кредиторы, в отношении которых возбуждено дело о банкротстве, или, если кредитор уже заключил договор уступки права требования с третьим лицом.
Каким образом прощение долга отразится в учете у дарителя (кредитора)?
Бухгалтерский учет
У дарителя (кредитора) прощенная дебиторская задолженность включается в расходы. При этом ее списание в бухучете зависит от того, создавался ли под нее резерв сомнительных долгов — РСД (подробнее о его создании см. «Резерв сомнительных долгов» // «Налоги & бухучет», 2020, № 23). Поэтому прощение долга в учете отразится записями:
Таблица 1. Бухучет прощения долга дарителем (кредитором)
| Если: | Вид задолженности | Прощение долга в бухучете отражают записями: |
| — РСД создавался | денежная задолженность | — Дт 949, 977 — Кт 36, 37 — на сумму прощенной задолженности (т. е. списывают долг) + — с одновременной корректировкой (уменьшением) ранее начисленного резерва: Дт 38 — Кт 719 (или корректировкой резерва методом «красное сторно»: Дт 944 — Кт 38, если РСД создавался в текущем году) |
| — РСД не создавался | денежная или товарная задолженность | — Дт 949, 977 — Кт 36, 37 — на сумму прощенной задолженности |
Налог на прибыль
У малодоходников, не рассчитывающих разницы из разд. III НКУ, в налоговоприбыльном учете прощение задолженности отразится по бухучетным правилам. Никаких налоговых разниц в таком случае не будет. Поэтому сумма прощенной задолженности через бухрасходы уменьшит финрезультат (объект налогообложения).
А вот высокодоходникам и малодоходникам-добровольцам придется показать разницы по п. 139.2 НКУ:
Таблица 2. Разницы при прощении задолженности
| Увеличивающие разницы (п.п. 139.2.1 НКУ): | Уменьшающие разницы (п.п. 139.2.2 НКУ): | ||
| 2.1.2 РІ | на сумму расходов на формирование РСД | 2.2.2 РІ | на сумму корректировки (уменьшения) РСД в соответствии с НП(С)БУ или МСФО, на которую увеличился финрезультат до налогообложения |
| 2.1.3 РІ | на сумму расходов от списания дебиторской задолженности сверх суммы РСД | 2.2.3 РІ | —* |
| * Важно! Имейте ввиду, что уменьшающей разницы, предусмотренной абзацем третьим п.п. 139.2.2 НКУ (на сумму списанной прощенной дебиторской задолженности), в данном случае не будет, так как прощенная задолженность не соответствует признакам безнадежной из п.п. 14.1.11 НКУ. | |||
Поэтому
списанную прощенную задолженность высокодоходники и малодоходники-добровольцы не смогут учесть в налоговых расходах в налоговоприбыльном учете
Так что у них прощение задолженности никак не повлияет на объект налогообложения (финрезультат) — его не уменьшит.
К тому же так как долг прощен, то поставленные, но так и не оплаченные товары (услуги) фактически становятся бесплатно переданными (а перечисленная предоплата, под которую так и не был отгружен товар (поставлены услуги), — безвозвратной финпомощью). В связи с этим дарителю (кредитору) при прощении задолженности должникам-неплательщикам налога на прибыль (единоналожникам: юрлицам и физлицам, кроме физлиц — плательщиков НДФЛ) придется показать «подарочную» разницу по п.п. 140.5.10 НКУ (а в случае прощения задолженности неприбыльным или спортивным организациям — соответственно «неприбыльную» или «спортивную» разницы по пп. 140.5.9 и 140.5.14 НКУ).
А вот при прощении задолженности должникам — плательщикам налога на прибыль «подарочной» разницы по п.п. 140.5.10 НКУ не будет (за исключением случая, когда операции осуществляются с плательщиками налога на прибыль — связанными лицами, которые были убыточными в прошлом году, задекларировали за предыдущий год налоговый убыток по налогу на прибыль и включили прощенную задолженность в расходы) (письма ГНСУ от 09.02.2023 № 274/ІПК/99-00-21-03-02-06, от 17.02.2023 № 355/ІПК/99-00-21-02-02-06).
НДС
Тут все зависит от того, какая задолженность (денежная или товарная) прощается.
(ср. )Прощение денежной задолженности. Товар поставлен, нет оплаты. Продавец (даритель) простил покупателю денежный долг.
Сразу скажем: налоговики считают, что ранее отраженные НО в таком случае неприкасаемы и никак не корректируются. Как поясняют контролеры, если предприятие поставило товары (предоставило услуги), но оплату за них так и не получило, то при списании задолженности ранее отраженные НО не корректируются и РК не составляется — так как такой случай, как прощение долга, в корректировочной ст. 192 НКУ не упоминается (письма ГНСУ от 09.02.2023 № 274/ІПК/99-00-21-03-02-06, от 19.07.2022 № 1090/ІПК/99-00-21-03-02-06).
Хотя, если по-хорошему, то при прощении задолженности в действительности меняются условия поставки. Ведь больше компенсации не предусматривается (т. е. договорная стоимость снижается до нуля) и поставка превращается в бесплатную передачу товаров (услуг). А как известно, для бесплатной передачи (являющейся согласно пп. 14.1.185, 14.1.191 НКУ объектом обложения) налоговые обязательства определяют с учетом правила минбазы (п. 188.1 НКУ).
Поэтому, по логике, на дату заключения соглашения о прощении долга продавцу необходимо отразить последствия, как при бесплатной передаче — т. е.:
— составить РК к поставочной НН на изменение (снижение) цены (т. е. чтобы поменять (снизить) цену до «0» — как при бесплатной передаче) и
— составить новую «минбазную» НН (с учетом правила минбазы). Напомним, что минбазой для покупных товаров (услуг) является цена приобретения, а для самостоятельно изготовленных товаров (услуг) — обычная (рыночная) цена. А вот размер себестоимости (даже если себестоимость оказалась выше обычной цены) роли не играет (письма ГНСУ от 22.07.2022 № 1131/ІПК/99-00-21-03-02-06, от 26.10.2022 № 1763/ІПК/99-00-21-03-02-06).
Однако налоговики, похоже, будут против таких метаморфоз с НО.
Прощение товарной задолженности. Перечислена предоплата, товар так и не получен. Покупатель (даритель) простил продавцу товарный долг.
Если под перечисленную предоплату товары (услуги) так и не поставлены, то после прощения долга операция превращается в безвозвратную финансовую помощь. Ну а поскольку такая операция не является объектом НДС (т. е. исчезает объект обложения НДС), то
покупателю нужно откорректировать НК
При этом корректировать НК по неотоваренным авансам контролеры предлагают:
— при перечислении предоплаты и формировании НК до 01.07.2015 — путем уменьшения НК на основании бухсправки (письмо ГНСУ от 03.03.2023 № 492/ІПК/99-00-21-03-02-06), а
— при перечислении предоплаты и формировании НК после 01.07.2015 — путем начисления компенсирующих НО по НДС по п. 198.5 НКУ (письмо ГНСУ от 17.02.2023 № 358/ІПК/99-00-21-02-02-06). Хотя, вообще-то, ни под один из случаев из п. 198.5 НКУ, требующих начисления компенсирующих НО, прощение товарной задолженности не попадает. Ведь необлагаемого/нехозяйственного — вообще никакого использования в данном случае не было (товары (услуги) вовсе не получены). Так что, по правде, нет оснований для того, чтобы начислять компенсирующие НО, а нужно именно уменьшать (корректировать) НК.
Единый налог
Прощение задолженности по поставленным и не оплаченным товарам/услугам (или по предоплаченным и не полученным товарам/услугам) никак не повлияет на ЕН-доход единоналожника-дарителя (кредитора), т. е. его ЕН-доход не увеличит.
Подытоживая все вышесказанное, покажем, как прощение долга отразится в учете дарителя (кредитора):
Таблица 3. Прощение долга в учете дарителя (кредитора)
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Корреспонденция счетов | Сумма, грн | |
| Дт | Кт | |||
| У продавца (прощение денежного долга — оплаты за поставленный товар) | ||||
| Ситуация 1. Поставлены товары стоимостью 120000 грн (в том числе НДС — 20000 грн). Прощен денежный долг покупателю | ||||
| 1 | Отгружены товары | 361 | 702 | 120000 |
| 2 | Начислены НО по НДС | 702 | 641/НДС | 20000 |
| 3 | Создан РСД | 944 | 38 | 120000 |
| 4 | Прощен денежный долг покупателю: | |||
| — списана сумма прощенного долга | 949 | 361 | 120000 | |
| — откорректирован ранее начисленный РСД | 38 | 719 | 120000* | |
| * По разъяснениям налоговиков, при прощении задолженности РК не составляют и НО по НДС не корректируют. Однако если по бесплатно переданным товарам (услугам) вы решите проводить НДС-корректировку с учетом правила минбазы, то в бухучете делают такие записи: — Дт 643 — Кт 641/НДС (методом «красное сторно») — корректируют (уменьшают) НДС, исходя из цены поставки; — Дт 643 — Кт 702 — списывают откорректированный НДС в доход; — Дт 949 — Кт 641/НДС — начисляют НДС (исходя из минбазы). | ||||
| У покупателя (прощение товарного долга — получения товара под предоплату) | ||||
| Ситуация 2. Перечислена предоплата продавцу в сумме 60000 грн (в том числе НДС — 10000 грн). Прощен товарный долг продавцу | ||||
| 1 | Перечислена предоплата за товар | 371 | 311 | 60000 |
| 2 | Отражен НК по НДС (при наличии зарегистрированной НН) | 644/1 | 644 | 10000 |
| 641/НДС | 644/1 | 10000 | ||
| 3 | Прощена товарная задолженность продавцу | 949 | 371 | 60000 |
| 4 | Откорректирован НК путем начисления компенсирующих НО | 644 | 641/НДС | 10000 |
Выводы
- В бухгалтерском учете дарителя (кредитора) сумма прощенного долга включается в расходы.
- В налоговоприбыльном учете высокодоходники и малодоходники-добровольцы прощенную дебиторскую задолженность не смогут учесть в налоговых расходах (уменьшить финрезультат).
- По разъяснениям налоговиков, при прощении денежного долга НО продавцом не корректируются и РК не составляется (хотя поставка превращается в бесплатную передачу и можно говорить о корректировке НДС с учетом правила минбазы).
- При прощении продавцу товарной задолженности покупатель должен откорректировать НК (начислив компенсирующие НО).
