Вывод документа
При осуществлении операции по выявлению, утилизации и списанию импортированной подакцизной продукции, как в отношении которой не осталось идентифицированных остатков, так и в отношении которой могут быть идентифицированы остатки, налоговые последствия по акцизному налогу не возникают
К налоговикам обратилось предприятие, у которого подверглись повреждению и разрушению помещения, где хранились подакцизные табачные изделия. Часть этих товаров (как импортных, так и произведенных в Украине!) была полностью уничтожена или подверглась такому влиянию огня, воды и средств гашения пожара, что их использование и реализация стали невозможны.
Общий акциз не возникает! Первые вопросы, которые задало налоговикам предприятие, — это: как облагать акцизом операции по списанию импортированной подакцизной продукции, в относительно которой не остались или остались идентифицированные физические остатки?
Конечно, здесь речь идет о (не)налогообложении этих списаний именно общим/стандартным акцизом (в отношении розничного акциза в ГНС тоже спросили — см. ниже).
Нефискальный ответ на этот вопрос вы уже прочитали выше, в Выводе. Мы полностью с ним согласны, но в этом случае нас очень порадовала почва налоговиков для такой нефискальности. Ведь к этому заключению налоговики пришли, опираясь на положения п.п. 222.2.2 НКУ. А эта норма устанавливает, что в случае ввоза маркированной подакцизной продукции на таможенную территорию Украины акциз уплачивается во время приобретения марок акцизного налога с доплатой (в случае необходимости) на день подачи таможенной декларации. Опираясь именно на это, налоговики отмечают, что при списании утраченной вследствие упомянутых обстрелов и разрушений импортированной подакцизной продукции, как в отношении которой не осталось идентифицированных остатков, так и в отношении непригодных идентифицированных остатков налоговые последствия по акцизному налогу не возникают. При этом они не упоминают ни о каких форс-мажорах!
Такой подход очень важен, поскольку он исключает повторное налогообложение общим акцизом операций списания подакцизных товаров
На этом мы всегда настаивали, рассматривая проблемы обложения общим акцизом операций списания утраченных товаров. Такой объект обложения общим акцизом, как объемы и стоимость утраченных подакцизных товаров/продукции (кроме случаев, предусмотренных п. 216.3 НКУ), определен в п.п. 213.1.6 НКУ. Упомянутый в этой норме п. 216.3 НКУ, который выводит списание подакцизных товаров из-под налогообложения, содержит три основных вида необлагаемых налогом списаний: «форс-мажорные» (п.п. «а»), «нормативные (естественные)» (п.п. «б») и «военные передачи» (п.п. «в»). Но ни этот «освобождающий» пункт, ни какие-то другие нормы НКУ прямо не относят к исключениям операции по списанию тех подакцизных товаров, которые уже были раз обложены общим акцизом при импорте (как в этом вопросе), или при их реализации производителем (если списываются отечественные товары).
В то же время обложение в таких случаях еще и при списании было бы повторным обложением товаров тем же видом акциза! А это противоречит любой налоговой логике и духу НКУ. Ведь целью введения нормой п.п. 213.1.6 НКУ такого отдельного объекта налогообложения (для «утраченного») явно было — закрыть возможность избежания обложения акцизом из-за списания товаров. То есть такой объект налогообложения, который определен в п.п. 213.1.6 НКУ, должен возникать только в случаях списания тех утраченных подакцизных товаров, с которых общий акциз не был уплачен*! Поэтому уплачивать акциз при списании должны только производители подакцизных товаров (или импортеры — если по какой-то причине акциз при импорте не уплачивался). Конечно — за исключением упомянутых «случаев, предусмотренных п. 216.3 НКУ»...
* Или когда после уплаты акциз был скорректирован-отсторнирован в соответствующих случаях, определенных п. 217.5 НКУ.
Кстати, наличие в НКУ нормы п. 217.5 НКУ (которая предусматривает корректировку акцизных обязательств в некоторых случаях возврата подакцизных товаров продавцу) подтверждает либеральный подход к проблеме налогообложения операций по списанию. Как подтверждает такой подход и это комментируемое нами письмо ГНСУ от 21.08.2023!
К сожалению, такой четкой либеральной позиции налоговиков в отношении налогообложения списаний подакцизных товаров в других разъяснениях мы еще не видели. См., например, действующую БЗ 114.02 (там преимущественно цитаты) . А подробнее об этих проблемах и неопределенности фискалов читайте в статье «Списание алкоголя и акциз» // «Налоги & бухучет», 2020, № 80 (ср. ).
Отметим, что такой же либеральный подход должен применяться не только в отношении импортных подакцизных товаров, но и в отношении произведенных в Украине. Ведь если общий акциз производителем уплачен, то повторное налогообложение таких товаров, которые списываются оптовиками или розничниками, будет абсурдным. Но о таких товарах плательщик почему-то у фискалов не спросил, хотя и указал в запросе (см. в начале письма), что среди уничтоженных были и отечественные товары. По-видимому, этот плательщик (предприятие) уверен в том, что списание отечественных товаров у него акцизом не облагается.
Следовательно, тем плательщикам, которые списывают утраченные подакцизные товары, не помешает запомнить это письмо ГНСУ от 21.08.2023...
Вывод документа
Если предприятие документально зафиксировало повреждение, уничтожение, потерю подакцизных товаров и предоставило налоговикам необходимые доказательства того, что этот товар утрачены вследствие форс-мажорных обстоятельств, то в соответствии с п. 216.3 НКУ налогового обязательства по розничному акцизу в отношении такого товара не возникает
Розничный акциз и подтверждение форс-мажора. Акцентируем ваше внимание, что и здесь предприятие спрашивало только об утраченных импортированных товарах! Поэтому ответ фискалов к обложению списания собственного импорта розничным акцизом считаем вписывающимся в НКУ.
Но! Как указано в письме, предприятие осуществляет импорт, оптовую и розничную торговлю табачными изделиями, причем как импортными, так и отечественными.
А поскольку с 01.01.2023 плательщиками розничного акциза с табачных изделий остались только производители и импортеры, то у нашего предприятия облагаться розничным акцизом может лишь списание тех импортных табачных изделий, которые были импортированы только им самим! И налоговикам не мешало бы обратить на это внимание.
А списания потерянных (уничтоженных) импортных, а также отечественных табачных изделий, которые были закуплены предприятием в Украине, вообще не должны облагаться розничным акцизом. Ведь по таким товарам наше предприятие уже не является плательщиком розничного акциза*
* Розничный акциз по таким товарам уже должны были уплатить при реализации соответствующие импортеры или производители этих табачных изделий.
Следовательно, ответ фискалов корректен только в отношении тех утраченных табачных изделий, которые импортировало именно наше предприятие! Потому что оно должно было с них уплачивать розничный акциз.
Здесь напомним, что п.п. 14.1.212 НКУ для целей обложения розничным акцизом приравнивает списание подакцизных товаров (в частности, табачных изделий) к их реализации. Поэтому здесь от обложения 5 %-м розничным акцизом может спасти лишь упомянутый п. 216.3 НКУ. А поскольку, как указано в письме, предприятие обратилось к ТПП за получением справки о подтверждении этого форс-мажора (враждебных обстрелов и разрушений соответствующих помещений), то при наличии такой справки, думаем, вообще никаких вопросов о законности необложения списаний собственный импортированных товаров розничным акцизом не будет.
Правда, для таких случаев специальный сертификат ТПП не обязателен. Здесь можно предоставить фискалам и другие документальные доказательства того, что товар утрачен именно вследствие «военного» форс-мажора. Ведь норма п. 216.3 НКУ говорит о предоставлении доказательств, а не именно сертификата ТПП. В отношении таких ситуаций налоговики в консультации в БЗ 101.15 советуют плательщику: провести инвентаризацию, зафиксировать факт повреждения имущества (фото-/видеосъемка) и обратиться к органам ГСЧС или местным органам власти, которые должны составить акт / подтвердить факт повреждения имущества с указанием причины. Поэтому акт инвентаризации, фото/видео и акт или справка соответствующего органа будут достаточными доказательствами форс-мажорной потери товаров. Подробнее читайте: «Чтобы подтвердить уничтожение (утрату) товаров во время войны, сертификат ТПП ни к чему!» // «Налоги & бухучет», 2022, № 47.
