Дія Сіті: изменения по НДФЛ, ЕСВ и не только

* Закон Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и другие законы Украины в отношении стимулирования развития цифровой экономики в Украине» от 04.12.2024 № 4113-IX.

НДФЛ- и ЕСВ-льгота в месяце получения резидентства

НДФЛ-льгота. Для того, чтобы в соответствующем месяце уплачивать НДФЛ исключительно в размере 5 % от базы налогообложения доходов, перечисленных в п.п. 170.14¹.2 НКУ, резидент Дія Сіті должен отвечать одновременно следующим двум требованиям:

1) среднее месячное вознаграждение работникам и гиг-специалистам представляет не менее 1200 евро (далее — суммовое требование);

2) среднеучетное количество работников и гиг-специалистов — не менее 9 человек (далее — количественное требование).

Оба этих показателя рассчитывают по итогам каждого календарного месяца начиная со следующего за календарным месяцем, в котором юридическим лицом приобретен статус резидента Дія Сіті (см. п. 2 ч. 1 ст. 5 Закона Украины «О стимулировании развития цифровой экономики в Украине» от 15.07.2021 № 1667-IX, далее — Закон № 1667).

Какую же тогда ставку НДФЛ применять в месяце приобретения статуса? На этот вопрос налоговики отвечали только для ситуации, когда приобретение статуса происходило с середины месяца (см. 103.03 БЗ). Они отмечали, что резидент Дія Сіті в месяце перехода не с 1-го числа должен уплачивать НДФЛ по общим правилам по ставке 18 %.

Однако разъяснение налоговиков — хорошо, а норма закона — еще лучше. Поэтому законотворцы решили урегулировать вопрос уплаты НДФЛ в месяце перехода. В результате Законом № 4313 с 1 января 2025 года будет изложен в новой редакции п.п. 170.14¹.2 НКУ (конечно, если Закон будет вовремя подписан и обнародован). Им будет установлено, что

Ставку же НДФЛ 5 % следует применять к начисленным (выплаченных) доходам специалистов резидента Дія Сіті начиная с календарного месяца, следующего за календарным месяцем, в котором приобретен статус резидента Дія Сіті.

ЕСВ-льгота. Юрлицо, которое стало резидентом Дія Сіті, может рассчитывать на ЕСВ-льготы, предусмотренные ч. 14¹ ст. 8 Закона № 2464*** (то есть на уплату ЕСВ с зарплаты/вознаграждения по гиг-контракту в размере минимального страхового взноса, а не исходя из суммы начисленного дохода) только в том месяце, в котором оно одновременно:

1) отвечает суммовому требованию;

2) отвечает количественному требованию;

3) не имеет налогового долга, общая сумма которого больше 10 минзарплат и который «висит» свыше 30 дней.

*** Закон Украины «О сборе и учете единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование» от 08.07.2010 № 2464-VI.

В то же время, как и в НКУ, в Законе № 2464 нет нормы, которая бы прямо определяла, может ли резидент Дія Сіті уплачивать ЕСВ в льготном размере в месяце получения статуса резидента Дія Сіті.

Налоговики отмечали, что не может, если переход не с 1-го числа месяца (БЗ 201.04.01, не действующая с 12.08.2022). О переходе с начала месяца — молчок.

С 1 января 2025 года этот вопрос также будет решен. Часть 14¹ ст. 8 Закона № 2464 заработает в новой редакции. Ею будет определено, что

А вот на доходы, начисленные в месяце приобретения статуса резидента Дія Сіті, ЕСВ следует начислять по общим правилам, установленным для обычных страхователей.

НДФЛ при невыполнении критериев

Постановка проблемы. Резидент Дія Сіті удерживает НДФЛ по льготной ставке 5 %, в частности с зарплаты наемных работников и вознаграждения по гиг-контракту гиг-специалиста (п.п. 170.14¹.2 НКУ).

В то же время если он в соответствующем календарном месяце не отвечает суммовому и количественному требованиям, то в соответствии с п.п. 170.14¹.5 НКУ обязан:

— в пределах Налогового расчета по НДФЛ и ЕСВ (далее — Расчет) самостоятельно начислить НДФЛ по ставке 18 % на зарплату и вознаграждение по гиг-контракту, которые были выплачены в течение такого календарного месяца, и

— уплатить такой самостоятельно начисленный НДФЛ до подачи Расчета.

При этом сумма такого уплаченного налога налоговым агентом не включается в состав налогооблагаемого дохода работника/гиг-специалиста резидента Дія Сіті.

Приведенная норма, честно говоря, выписана не очень удачно. Поэтому вызвала немало вопросов, в частности о:

1) том, на сумму каких доходов начислять НДФЛ по ставке 18 %. В п.п. 170.14¹.5 НКУ речь идет о начислении НДФЛ по ставке 18 % на доходы, которые были выплачены в течение календарного месяца, в котором не выполнены требования. Однако из разъяснения налоговиков в категории 103.25 БЗ можно сделать вывод, что проверять соответствие НДФЛ-требованиям и проводить начисление налога по ставке 18 % нужно в месяце начисления соответствующих доходов;

2) перерасчете НДФЛ по ставке 18 %. Логично, что в случае увеличения ставки налога у налогового агента возникает обязанность доплатить НДФЛ до суммы, определенной во время перерасчета, то есть разницу между 18 % и 5 %, а именно 13 %, и уплатить ее за счет резидента Дія Сіті в соответствии с требованиями п.п. 170.14¹.5 НКУ. Сначала с таким подходом налоговики соглашались, но впоследствии заговорили о необходимости уплаты всей суммы НДФЛ, определенной по ставке 18 %, за счет резидента Дія Сіті. При этом сумму начисленного/удержанного налога с дохода специалиста резидента Дія Сіті по ставке 5 % они считали излишне удержанной.

Кроме того, п.п. 170.14¹.5 НКУ создавал проблемы для резидентов Дія Сіті — стартапов, у которых среднеучетное количество работников и гиг-специалистов было меньше 9 человек. Для них ежемесячно маячила ставка НДФЛ 18 %. Детали см. «Стартап: проблемы налогообложения» // «Налоги & бухучет», 2024, № 21.

Закон № 4313 должен был решить приведенные проблемы. Рассмотрим, справился ли он. Начнем с конца, а именно со стартапов.

Стартап-резиденты. С 1 января 2025 года для них появятся исключения в п.п. 170.14¹.5 НКУ и заработает новый п.п. 170.14¹.6 НКУ. Если коротко, то

То есть по ним положения п.п. 170.14¹.5 НКУ работать не будут. Такая льгота будет действовать не дольше чем до 31 декабря календарного года, следующего за годом, в котором резидент Дія Сіті приобрел этот статус. Если же стартап до приведенной даты не выполнит количественное требование, то он обязан в срок, определенный для месячного налогового (отчетного) периода, самостоятельно доначислить и уплатить за свой счет в бюджет НДФЛ до общей ставки 18 %, за вычетом налога, который был уплачен с таких доходов по ставке 5 % (то есть фактически доплатить разницу между 18 % и 5 %) за последние три месяца второго года пребывания в статусе резидента Дія Сіті (за октябрь — декабрь).

Сумма такого доначисленного стартапом и уплаченного за свой счет НДФЛ (разница между 18 % и 5 %) не учитывается в состав налогооблагаемого дохода его специалистов.

НДФЛ за проблемные месяцы. Как уже отмечалось, Законом № 4313 с 01.01.2025 будет подкорректирован также и п.п. 170.14¹.5 НКУ. Рассмотрим, что изменится.

1. В отношении дохода, с которого должен быть уплачен НДФЛ в размере 18 % от базы налогообложения (см. проблему выше). В обновленной норме будет указано, что начисление НДФЛ по ставке 18 % должно проводиться на доходы, которые были начислены (выплачены) в течение такого календарного месяца. Поэтому можно сделать вывод, что позиция налоговиков, которую приводили выше, нравится законодателям.

2. В отношении начисления. С 1 января 2025 года в п.п. 170.14¹.5 НКУ будет указано, что

Причем, как и раньше, такой уплаченный резидентом Дія Сіті за свой счет НДФЛ не является налогооблагаемым доходом специалистов этого резидента Дія Сіті.

Исключения для стартапов — см. выше.

ЕСВ-льготы и стартап

Если резидент Дія Сіті в каком-то календарном месяце не отвечает ЕСВ-требованиям, то он начисляет взнос по общим правилам. До начала 2025 года это правило работает и по стартапам, которые могут быть резидентами Дія Сіті, даже не выполняя, например, количественный критерий.

Законодатели решили несколько исправить эту ситуацию. И в новом абзаце третьем ч. 14¹ ст. 8 Закона № 2464 будет указано, что

Причем право применять ЕСВ-льготу при несоблюдении количественного требования в этом случае дается ему до 31 декабря календарного года, следующего за календарным годом, в котором стартап приобрел статус резидента Дія Сіті.

Если же после наступления приведенного срока стартап так и не будет выполнять количественное требование, то ему следует в месячный срок самостоятельно доначислить и уплатить ЕСВ по общим правилам с зарплаты/вознаграждения, с которых взнос уплачивался в минимальном размере, которые были выплачены в течение трех последних месяцев (октябрь — декабрь), когда стартап не отвечал количественному требованию.

Внимание! Доначислить и уплатить взнос следует за вычетом единого взноса, который был уплачен в размере минимального страхового взноса за такие отчетные периоды.

При этом стартап освобожден от ответственности, предусмотренной п. 3 ч. 11 ст. 25 Закона № 2464 за такое доначисление ЕСВ.

И все бы хорошо, но опять возвращается вопрос выплаченных/начисленных доходов, а именно: доначислять ЕСВ нужно будет на выплаченные в месяцах невыполнения доходы или все же начислены? Ожидаем на разъяснение налоговиков. Хорошо, что время есть.

Внимание! Применять приведенные новые правила следует начиная с 1 января 2025 года.

То есть только начиная с доходов работников, начисленных за январь 2025 года, стартапы, которые не выполнили количественное требование и при выполнении остальных двух требований, могут применять ЕСВ-льготу (начислять ЕСВ в размере минимального страхового взноса).

ЕСВ-доначисление стартапам если и придется делать, то только в январе-2026 и только тем, которые были созданы в 2024 году.

Дія Сіті и помощь армии

Если в военное время резидент Дія Сіті, который выбрал обычные правила уплаты налога на прибыль, помогал армии как средствами, так и товарами, то он избегал негативных последствий от осуществления этой операции, даже если применял налоговые разницы (был высокодоходником и малодоходником-добровольцем). Такие операции у них не попадают под применение налоговой разницы, прописанной в п.п. 140.5.9 НКУ (п. 69.6 подразд. 10 разд. ХХ НКУ). И потому в их расходах оставалась вся сумма предоставленной помощи военным, а не только ее часть (в размере не больше 4 % от налогооблагаемой прибыли прошлого года), как было в мирное время.

А вот для резидентов Дія Сіті — плательщиков НнВК до сих пор таких военных послаблений не было. Поэтому если они решили помочь армии, то должны были действовать по общим правилам для налогообложения предоставленной помощи. То есть они могли не облагать НнВК только помощь, предоставленную армии (и другим неприбыльным организациям) в сумме, которая не превышает 0,5 % суммы чистого дохода от реализации продукции (товаров, работ, услуг), отраженного в финансовой отчетности плательщика налога за предыдущий отчетный (налоговый) год (п.п. 135.2.1.8 НКУ). С суммы помощи, которая превышала этот предел, следовало уплатить НнВК по ставке 9 %. Детали ищите в «Налог на выведенный капитал: так ли все хорошо?» // «Налоги & бухучет», 2024, № 21 (ср. ).

Только теперь (на третий год войны) законодатели решили исправить такой недосмотр. Так, согласно новому п. 63¹ подразд. 4 разд. ХХ НКУ,

Следовательно, если резидент Дія Сіті — плательщик НнВК помогает военным, то такая помощь избегает обложения НнВК.

Обращаем внимание! Эта норма будет действовать с начала 2025 года. Следовательно, льготный режим будет касаться только помощи, предоставленной начиная с 1 января 2025 года. Помощь, предоставленная в 2024 году, как и в прошлые годы, будет попадать под ограничение в 0,5 % суммы чистого дохода.

НДС с услуг от нерезидента

Законом № 4313 наконец урегулирован вопрос с обложением НДС предоставления нерезидентом-физлицом услуг по гиг-контракту. До 2025 года, если резидент заказывал услуги у нерезидента-физлица по гиг-контракту, по которым место поставки услуги было расположено на территории Украины, то ему приходилось в соответствии со ст. 208 НКУ на такую услугу начислять НДС.

Причем если резидент является плательщиком НДС, то, чтобы начислить НДС, ему следовало:

— составить НН на такую операцию. Правила составления ищите в «Налоговая накладная на услуги, полученные от нерезидента» // «Налоги & бухучет», 2024, № 79;

— включить сумму НДС и в свое налоговое обязательство, и в налоговый кредит.

Если же резидент не является плательщиком НДС, то начисленную сумму НДС на основе Расчета следовало уплатить в бюджет.

С 1 января 2025 года такая услуга под обложение НДС уже подпадать не будет. Ведь в соответствии с новым п. 208.7 НКУ

Следовательно, все операции по предоставлению услуги нерезидентом-физлицом на основании гиг-контракта, в отношении которых первое событие приходится на период начиная с 1 января 2025 года, не попадают под начисление НДС.

Другие нововведения

Гиг-контракты без акта. Если Закон будет вовремя подписан и обнародован, с 1 января 2025 года в ст. 20 Закона № 1667 появится новая ч. 8, которая уточняет правила подтверждения выполнения работ (предоставления услуг) по гиг-контракту. Так, если гиг-контракт не предусматривает составление актов, то факт выполнения работы (предоставления услуги) подтверждается отчетными документами, сформированными резидентом Дія Сіті в информационно-коммуникационной системе (программном обеспечении), которая обеспечивает сохранение и учет информации о выполненных работах (предоставленных услугах), при условии оплаты выполненных работ (предоставленных услуг), которая подтверждается соответствующими документами об оплате.

База обложения НнВК. С 1 января 2025 года НнВК не будут облагаться и суммы пенсионных взносов в пределах негосударственного пенсионного обеспечения и страховых платежей, предусмотренных пп. «в» и «г» п.п. 164.2.16 НКУ (п.п. «ґ» п.п. 135.2.1.6 НКУ).

Годовой отчет. Если юрлицо стало резидентом Дія Сіті посреди года, то первый годовой отчет о соответствии подается с информацией о деятельности не с первого дня приобретения статуса резидента Дія Сіті (как было раньше), а о данных за период с первого числа календарного месяца, следующего за месяцем приобретения статуса резидента Дія Сіті, и до 31 декабря соответствующего календарного года (ч. 3 ст. 13 Закона № 1667).

То есть информация о первом месяце работы в статусе резидента Дія Сіті отныне в годовом отчете о соответствии (подается не позже 1 июня вместе с независимым отчетом аудиторов) не указывается.