Дія Сіті: зміни з ПДФО, ЄСВ і не тільки

* Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні» від 04.12.2024 № 4113-IX.

ПДФО та ЄСВ-пільга у місяці отримання резидентства

ПДФО-пільга. Для того щоб у відповідному місяці сплачувати ПДФО виключно у розмірі 5 % від бази оподаткування доходів, перелічених у п.п. 170.14¹.2 ПКУ, резидент Дія Сіті має відповідати одночасно наступним двом вимогам:

1) середня місячна винагорода працівникам та гіг-спеціалістам становить не менше 1200 євро (далі — сумова вимога);

2) середньооблікова кількість працівників та гіг-спеціалістів — не менше 9 осіб (далі — кількісна вимога).

Обидва ці показники розраховують за підсумками кожного календарного місяця починаючи з наступного за календарним місяцем, в якому юридичною особою набуто статусу резидента Дія Сіті (див. п. 2 ч. 1 ст. 5 Закону України «Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні» від 15.07.2021 № 1667-IX, далі — Закон № 1667).

Яку ж тоді ставку ПДФО застосовувати в місяці набуття статусу? На це запитання податківці відповідали тільки для ситуації, коли набуття статусу відбувалося з середини місяця (див. 103.03 БЗ). Вони зазначали, що резидент Дія Сіті в місяці переходу не з 1-го числа має сплачувати ПДФО за загальними правилами за ставкою 18 %.

Проте роз’яснення податківців — добре, а норма закону — ще краще. Тож законотворці вирішили урегулювати питання щодо сплати ПДФО в місяці переходу. В результаті Законом № 4313 з 1 січня 2025 буде викладено в новій редакції п.п. 170.14¹.2 ПКУ (звісно, якщо Закон буде вчасно підписано та оприлюднено). Ним буде встановлено, що

Ставку ж ПДФО 5 % слід застосовувати до нарахованих (виплачених) доходів спеціалістів резидента Дія Сіті починаючи з календарного місяця, наступного за календарним місяцем, в якому набуто статусу резидента Дія Сіті.

ЄСВ-пільга. Юрособа, яка стала резидентом Дія Сіті, може розраховувати на ЄСВ-пільги, передбачені ч. 14¹ ст. 8 Закону № 2464*** (тобто на сплату ЄСВ з зарплати / винагороди за гіг-контрактом у розмірі мінімального страхового внеску, а не виходячи з суми нарахованого доходу) тільки в тому місяці, в якому вона одночасно:

1) відповідає сумовій вимозі;

2) відповідає кількісній вимозі;

3) не має податкового боргу, загальна сума якого більше 10 мінзарплат і який «висить» понад 30 днів.

*** Закон України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 № 2464-VI.

Водночас, як і в ПКУ, у Законі № 2464 немає норми, яка б прямо визначала, чи може резидент Дія Сіті сплачувати ЄСВ у пільговому розмірі в місяці отримання статусу резидента Дія Сіті.

Податківці зазначали, що не може, якщо перехід не з 1-го числа місяця (БЗ 201.04.01 не чинна з 12.08.2022). Про перехід з початку місяця — мовчок.

З 1 січня 2025 це питання також буде вирішено. Частина 14¹ ст. 8 Закону № 2464 запрацює в новій редакції. Нею буде визначено, що

А ось на доходи, нараховані у місяці набуття статусу резидента Дія Сіті, ЄСВ слід нараховувати за загальними правилами, встановленими для звичайних страхувальників.

ПДФО при невиконанні критеріїв

Постановка проблеми. Резидент Дія Сіті утримує ПДФО за пільговою ставкою 5 %, зокрема з зарплати найманих працівників та винагороди за гіг-контрактом гіг-спеціаліста (п.п. 170.14¹.2 ПКУ).

Водночас якщо він у відповідному календарному місяці не відповідає сумовій та кількісній вимогам, то відповідно до п.п. 170.14¹.5 ПКУ зобов’язаний:

— у межах Податкового розрахунку з ПДФО та ЄСВ (далі — Розрахунок) самостійно нарахувати ПДФО за ставкою 18 % на зарплату та винагороду за гіг-контрактом, що були виплачені протягом такого календарного місяця, та

— сплатити такий самостійно нарахований ПДФО до подання Розрахунку.

При цьому сума такого сплаченого податку податковим агентом не включається до складу оподатковуваного доходу працівника / гіг-спеціаліста резидента Дія Сіті.

Наведена норма, чесно кажучи, виписана не дуже вдало. Тож викликала чимало запитань, зокрема щодо:

1) того, на суму яких доходів нараховувати ПДФО за ставкою 18 %. У п.п. 170.14¹.5 ПКУ йдеться про нарахування ПДФО за ставкою 18 % на доходи, що були виплачені протягом календарного місяця, в якому не виконано вимоги. Проте з роз’яснення податківців у категорії 103.25 БЗ можна зробити висновок, що перевіряти відповідність ПДФО-вимогам і проводити нарахування податку за ставкою 18 % потрібно в місяці нарахування відповідних доходів;

2) перерахунку ПДФО за ставкою 18 %. Логічно, що у разі збільшення ставки податку у податкового агента виникає обов’язок доплатити ПДФО до суми, визначеної в ході перерахунку, тобто різницю між 18 % та 5 %, а саме 13 %, та сплатити її за рахунок резидента Дія Сіті відповідно до вимог п.п. 170.14¹.5 ПКУ. Спочатку з таким підходом погоджувалися податківці, але згодом заговорили про необхідність сплати всієї суми ПДФО, визначеної за ставкою 18 %, за рахунок резидента Дія Сіті. При цьому суму нарахованого / утриманого податку з доходу спеціаліста резидента Дія Сіті за ставкою 5 % вони вважали надміру утриманою.

Крім того, п.п. 170.14¹.5 ПКУ створював проблеми для резидентів Дія Сіті — стартапів, у яких середньооблікова кількість працівників та гіг-спеціалістів була менше 9 осіб. Для них щомісячно маячила ставка ПДФО 18 %. Деталі див. «Стартап: проблеми оподаткування» // «Податки & бухоблік», 2024, № 21.

Закон № 4313 мав вирішити наведені проблеми. Розглянемо, чи впорався він. Почнемо з кінця, а саме зі стартапів.

Стартап-резиденти. З 1 січня 2025 року для них з’являться винятки в п.п. 170.14¹.5 ПКУ та запрацює новий п.п. 170.14¹.6 ПКУ. Якщо коротко, то

Тобто щодо них положення п.п. 170.14¹.5 ПКУ не працюватимуть. Така пільга діятиме не довше ніж до 31 грудня календарного року, наступного за роком, в якому резидент Дія Сіті набув цього статусу. Якщо ж стартап до наведеної дати не виконає кількісну вимогу, то він зобов’язаний у строк, визначений для місячного податкового (звітного) періоду, самостійно донарахувати та сплатити за власний рахунок до бюджету ПДФО до загальної ставки 18 %, за вирахуванням податку, що був сплачений з таких доходів за ставкою 5 % (тобто фактично доплатити різницю між 18 % та 5 %) за останні три місяці другого року перебування у статусі резидента Дія Сіті (за жовтень — грудень).

Сума такого донарахованого стартапом і сплаченого за власний рахунок ПДФО (різниця між 18 % та 5 %) не враховується до складу оподатковуваного доходу його спеціалістів.

ПДФО за проблемні місяці. Як вже зазначалося, Законом № 4313 з 01.01.2025 буде підкориговано також і п.п. 170.14¹.5 ПКУ. Розглянемо, що зміниться.

1. Щодо доходу, з якого має бути сплачено ПДФО у розмірі 18 % від бази оподаткування (див. проблему вище). В оновленій нормі буде зазначено, що нарахування ПДФО за ставкою 18 % має проводитися на доходи, що були нараховані (виплачені) протягом такого календарного місяця. Тож можна зробити висновок, що позиція податківців, яку наводили вище, подобається законодавцям.

2. Щодо нарахування. З 1 січня 2025 року в п.п. 170.14¹.5 ПКУ буде зазначено, що

Причому, як і раніше, такий сплачений резидентом Дія Сіті за свій рахунок ПДФО не є оподатковуваним доходом спеціалістів цього резидента Дія Сіті.

Винятки для стартапів — див. вище.

ЄСВ-пільги і стартап

Якщо резидент Дія Сіті у якомусь календарному місяці не відповідає ЄСВ-вимогам, то він нараховує внесок за загальними правилами. До початку 2025 року це правило працює й за стартапами, які можуть бути резидентами Дія Сіті, навіть не виконуючи, наприклад, кількісний критерій.

Законодавці вирішили дещо виправити цю ситуацію. І в новому абзаці третьому ч. 14¹ ст. 8 Закону № 2464 буде зазначено, що

Причому право застосовувати ЄСВ-пільгу при недотриманні кількісної вимоги в цьому випадку дається йому до 31 грудня календарного року, наступного за календарним роком, у якому стартап набув статусу резидента Дія Сіті.

Якщо ж після настання наведеного терміну стартап так і не виконуватиме кількісну вимогу, то йому слід у місячний строк самостійно донарахувати та сплатити ЄСВ за загальними правилами з зарплати / винагороди, з яких внесок сплачувався у мінімальному розмірі, що були виплачені протягом трьох останніх місяців (жовтень — грудень), коли стартап не відповідав кількісній вимозі.

Увага! Донарахувати та сплатити внесок слід за вирахуванням єдиного внеску, що був сплачений у розмірі мінімального страхового внеску за такі звітні періоди.

При цьому стартап звільнений від відповідальності, передбаченої п. 3 ч. 11 ст. 25 Закону № 2464 за таке донарахування ЄСВ.

І все б добре, але знову повертається питання виплачених / нарахованих доходів, а саме: донараховувати ЄСВ потрібно буде на виплачені в місяцях невиконання доходи чи все ж таки нараховані? Очікуємо на роз’яснення податківців. Добре, що час є.

Увага! Застосовувати наведені нові правила слід починаючи з 1 січня 2025 року.

Тобто тільки починаючи з доходів працівників, нарахованих за січень 2025 року, стартапи, які не виконали кількісну вимогу та при виконанні інших двох вимог, можуть застосовувати ЄСВ-пільгу (нараховувати ЄСВ у розмірі мінімального страхового внеску).

ЄСВ-донарахування стартапам якщо і доведеться робити, то тільки у січні 2026 і тільки тим, які були створені у 2024 році.

Дія Сіті і допомога армії

Якщо у воєнний час резидент Дія Сіті, який обрав звичайні правила сплати податку на прибуток, допомагав армії, як коштами, так і товарами, то він уникав негативних наслідків від здійснення цієї операції, навіть якщо застосовував податкові різниці (був високодохідником та малодохідником-добровольцем). Такі операції у них не потрапляють під застосування податкової різниці, прописаної у п.п. 140.5.9 ПКУ (п. 69.6 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ). І тому у їх витратах лишалася вся сума наданої допомоги військовим, а не тільки її частина (у розмірі не більше 4 % від оподатковуваного прибутку минулого року), як було в мирний час.

А от для резидентів Дія Сіті — платників ПнВК до сьогодні таких воєнних послаблень не було. Тому якщо вони вирішили допомогти армії, то мали діяти за загальними правилами для оподаткування наданої допомоги. Тобто вони могли не оподатковувати ПнВК тільки допомогу, надану армії (та іншим неприбутковим організаціям) у сумі, що не перевищує 0,5 % суми чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), відображеного у фінансовій звітності платника податку за попередній звітний (податковий) рік (п.п. 135.2.1.8 ПКУ). Із суми допомоги, що перевищувала цю межу, слід було сплатити ПнВК за ставкою 9 %. Деталі шукайте у «Податок на виведений капітал: чи все так добре?» // «Податки & бухоблік», 2024, № 21 (ср. ).

Тільки тепер (на третій рік війни) законодавці вирішили виправити такий недогляд. Так, згідно з новим п. 63¹ підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ

Отже, якщо резидент Дія Сіті — платник ПнВК допомагає військовим, то така допомога уникає оподаткування ПнВК.

Звертаємо увагу! Ця норма діятиме з початку 2025 року. Отже, пільговий режим стосуватиметься тільки допомоги, наданої починаючи з 1 січня 2025 року. Допомога, надана у 2024 році, як і в минулих роках, потраплятиме під обмеження у 0,5 % суми чистого доходу.

ПДВ з послуг від нерезидента

Законом № 4313 нарешті урегульоване питання з оподаткуванням ПДВ надання нерезидентом-фізособою послуг за гіг-контрактом. До 2025 року, якщо резидент замовляв послуги у нерезидента-фізособи за гіг-контрактом, за якими місце постачання послуги було розташоване на території України, то йому доводилося відповідно до ст. 208 ПКУ на таку послугу нараховувати ПДВ.

Причому якщо резидент є платником ПДВ, то щоб нарахувати ПДВ, йому слід було:

— скласти ПН на таку операцію. Правила складання шукайте у «Податкова накладна на послуги, отримані від нерезидента» // «Податки & бухоблік», 2024, № 79;

— включити суму ПДВ і до свого податкового зобов’язання, і до податкового кредиту.

Якщо ж резидент не є платником ПДВ, то нараховану суму ПДВ на основі Розрахунку слід було сплатити у бюджет.

З 1 січня 2025 така послуга під оподаткування ПДВ уже не підпадатиме. Адже відповідно до нового п. 208.7 ПКУ

Отже, всі операції з надання послуги нерезидентом-фізособою на підставі гіг-контракту, щодо яких перша подія припадає на період починаючи з 1 січня 2025 року, не потрапляють під нарахування ПДВ.

Інші нововведення

Гіг-контракти без акта. Якщо Закон буде вчасно підписано та оприлюднено, з 1 січня 2025 року у ст. 20 Закону № 1667 з’явиться нова ч. 8, яка уточнює правила підтвердження виконання робіт (надання послуг) за гіг-контрактом. Так, якщо гіг-контракт не передбачає складання актів, то факт виконання роботи (надання послуги) підтверджується звітними документами, сформованими резидентом Дія Сіті в інформаційно-комунікаційній системі (програмному забезпеченні), що забезпечує збереження та облік інформації про виконані роботи (надані послуги), за умови оплати виконаних робіт (наданих послуг), що підтверджується відповідними документами про оплату.

База оподаткування ПнВК. З 1 січня 2025 ПнВК не будуть оподатковуватися і суми пенсійних внесків у межах недержавного пенсійного забезпечення та страхових платежів, передбачених пп. «в» і «г» п.п. 164.2.16 ПКУ (п.п. «ґ» п.п. 135.2.1.6 ПКУ).

Річний звіт. Якщо юрособа стала резидентом Дія Сіті посеред року, то перший річний звіт про відповідність подається з інформацією про діяльність не з першого дня набуття статусу резидента Дія Сіті (як було раніше), а про дані за період з першого числа календарного місяця, наступного за місяцем набуття статусу резидента Дія Сіті і до 31 грудня відповідного календарного року (ч. 3 ст. 13 Закону № 1667).

Тобто інформація про перший місяць роботи у статусі резидента Дія Сіті відтепер у річному звіті про відповідність (подається не пізніше 1 червня разом із незалежним звітом аудиторів) не зазначається.