Вывод документа
Единственным условием, которое предоставляет основания плательщикам сельхозЕН для освобождения от взимания земналога, является использование земучастков для осуществления сельхоздеятельности. За земли, на которых расположены промышленные объекты по переработке сахара, надо платить земналог
Основы освобождения. Плательщики сельхозЕН, как и обычные упрощенцы, освобождаются от уплаты земналога. Детали ищите в «Земельный налог — 2024: кто плательщик?» // «Налоги & бухучет», 2024, № 10.
А именно плательщики сельхозЕН имеют право не уплачивать плату за землю в части земналога за земли, которые они используют для ведения сельхозтоваропроизводства (п.п. 4 п. 297.1 НКУ), то есть, по сути, для производства сельхозпродукции.
По логике из этого следует, что плательщик сельхозЕН может не платить земналог за земли, которые участвуют в производстве сельхозпродукции.
Напомним, что сельхозпродукцией/сельхозтоварами определены продукция/товары, которые указаны в группах 1 — 24 УКТ ВЭД (п.п. 14.1.234 НКУ). И дальше в НКУ уточняется, что такой продукцией/товарами является как выращенная, откормленная, выловленная, собранная на самой сельхозземле (зерно, овощи, фрукты и т. п.), так и изготовленная, произведенная, переработанная с помощью промышленных мощностей, которые находятся на земле агрария (мука, масло, сахар и т. п.).
Поэтому казалось, что под освобождение от уплаты земналога должны попадать не только земли сельхозназначения (пашня, многолетние насаждения, сенокосы, пастбища и перелоги), на которых непосредственно происходит производство сельхозпродукции, но и те земли, на которых находятся перерабатывающие мощности для переработки такой продукции, например мельницы, маслобойни, подразделения для переработки сахарной свеклы на сахар и т. п.
Ведь главное не категория земель, а их фактическое использование в сельхозтоваропроизводстве.
Что было раньше. Были времена, когда этот вывод подтверждали и налоговики (см. письма ГНСУ от 23.11.2017 № 2697/6/99-99-12-02-03-15/ІПК и от 20.11.2017 № 2671/6/99-99-12-02-03-15/ІПК). В своих разъяснениях они заявляли, что под освобождение попадает в том числе и земля, на которой расположено недвижимое имущество, используемое непосредственно в процессе сельскохозяйственного товаропроизводства, в том числе для обслуживания такого процесса.
Плохо, конечно, что ни в одном нормативно-правовом акте не отыскать понятия «сельскохозяйственное товаропроизводство».
Но, на наш взгляд, здесь можно опираться на связанные с ним понятия, а именно на понятия:
— «сельскохозяйственный товаропроизводитель», которое приведено в п.п. 14.1.235 НКУ. В нем, в частности, говорится, что сельхозтоваропроизводитель — юрлицо/ФЛП, которое занимается производством сельхозпродукции и/или разведением, выращиванием и выловом рыбы во внутренних водоемах (озерах, прудах и водохранилищах) и ее переработкой на собственных или арендованных мощностях, в том числе собственнопроизведенного сырья на давальческих условиях, и осуществляет операции по его поставке;
— «доля сельскохозяйственного товаропроизводства», которое содержится в п.п. 14.1.262 НКУ. Из этой нормы следует, что доход от переработки сельхозпродукции собственного производства также увеличивает эту важную долю, а именно по этой доле определяется право агрария быть плательщиком сельхозЕН.
Следовательно, можно говорить, что
сельхозтоваропроизводством является не только производство сельхозпродукции и/или разведение, выращивание и вылов рыбы во внутренних водоемах (озерах, прудах и водохранилищах), но и ее переработка
Поэтому если налоговики говорят, что под освобождение попадает и земля под недвижимым имуществом, которое используется непосредственно в процессе сельскохозяйственного товаропроизводства, то логично допустить, что они считают, что под это освобождение попадают в том числе и земли, которые участвуют в переработке сельхозпродукции, то есть земли под маслобойнями, мельницами, сахарными заводами и т. п.
Конечно, если земли или помещения, которые на них стоят, передаются в пользование (по договору аренды, а также по договорам эмфитевзиса, сервитута, суперфиция) другим лицам, то тогда следует платить земналог за такие земли на общих основаниях. Потому что тогда эти земли не будут задействованы в сельхозтоваропроизводстве.
Новое прочтение. В то же время в комментируемых нами письмах налоговики несколько подкорректировали свое видение правил предоставления этого освобождения. Они начали говорить, что освобождение касается земель, которые используются для осуществления сельскохозяйственной деятельности, а не для ведения сельхозтоваропроизводства.
Такое изменение акцентов в одно мгновение лишило аграриев права распространять освобождение от уплаты земналога на значительное количество земучастков. Ведь понятие «сельхоздеятельность» в аргументации фискалов намного уже понятия «сельхозтоваропроизводство».
Как мы определили выше, под термин «сельхозтоваропроизводство попадает не только производство первичной сельхозпродукции (зерна, корнеплодов, фруктов, овощей, прироста молодняка и т. п.), но и переработанная сельхозпродукция (мука, масло, сахар, мясо и т. п.).
А вот понятие «сельхоздеятельность» налоговики выкручивают из КВЭД- 2010, и если выбрать этот путь определения термина, то туда попадает только производство первичной сельхозпродукции, на их взгляд. Так, например, в Объяснении к классификации видов экономической деятельности, приведенном в приложении к КВЭД-2010, говорится, что сельское хозяйство не включает деятельность по дальнейшей переработке сельскохозяйственной продукции, классифицированной в разделах 10 «Производство пищевых продуктов», 11 «Производство напитков» и 12 «Производство табачных изделий», кроме ее первичной обработки.
Учитывая это, налоговики в комментируемых письмах отмечают, что когда плательщик сельхозЕН осуществляет переработку сельхозпродукции, он осуществляет не сельхоздеятельность. А потому земли под помещением, в которых происходит переработка сельхозпродукции, под освобождение от земналога не попадают.
В частности, они указывают:
когда плательщик сельхозЕН осуществляет производство сахара (такой вид деятельности относится к группе 10.8 «Производство прочих пищевых продуктов» раздела 10 «Производство пищевых продуктов» КВЭД-2010), то земельные участки, на которых расположены промышленные объекты по производству сахара, не попадают под освобождение от земналога согласно п.п. 4 п. 297.1 НКУ
Исходя из этого, наверняка фискалы также будут говорить, что нет права на освобождение от земналога за любые промышленные объекты по переработке сельхозпродукции. То есть освобождение не распространяется, например, на землю под мельницами, маслобойнями и т. п.
К сожалению, фискалы начинают вертеть определениями, как цыган солнцем, и тем самым вынуждают аграриев — плательщиков сельхозЕН платить в бюджет земналог за те земли, за которые они платить его не должны.
Но, на наш взгляд, термин «сельхоздеятельность», за который хватаются налоговики, надо брать не из КВЭД, а из Закона № 1877*, который намного ближе к налогообложению. И тогда картинка опять переворачивается в пользу плательщика налога (об этом поговорим дальше).
* Закон Украины «О государственной поддержке сельского хозяйства Украины» от 24.06.2004 № 1877-IV.
Есть ли выход из ситуации? С выводом налоговиков, на наш взгляд, соглашаться не следует. Ведь, как мы выяснили, переработка сельхозпродукции, согласно нормам НКУ, является сельхозтоваропроизводством. И НКУ (п.п. 4 п. 297.1) освобождает от земналога именно земли для ведения сельхозтоваропроизводства, а не для сельхоздеятельности.
В то же время если даже согласиться с тем, что под освобождение попадает земля, которая использована в сельхоздеятельности, то можно доказать, что земля под объектами переработки собственной сельхозпродукции должна попадать под освобождение.
Для этого при определении сельхоздеятельности стоит опираться не на КВЭД-2010, который не имеет никакого отношения к налогообложению, а на Закон № 1877. В п.п. 2.28 данного Закона говорится, что в понятие «сельскохозяйственная деятельность» попадает не только производство сельхозпродукции в первоначальном виде, но и ее обработка, переработка и/или консервация. А если переработка собственной продукции является сельхоздеятельностью, то стоит говорить, что и земля, которая используется для переработки собственновыращенной продукции (земля под мельницами, маслобойнями и т. п.) тоже относится к земле, задействованной в сельхоздеятельности, а потому плательщик сельхозЕН имеет право за такую землю не уплачивать земналог. Хотя наверняка доказывать ошибочность утверждения фискалов придется в суде. Поэтому тем, кто не готов спорить, стоит сначала получить у фискалов индивидуальную консультацию по этому поводу и, если она будет негативной, попробовать отменить ее выводы через суд.
Хотелось бы заметить только одно: чтобы иметь право на освобождение от земналога за земли под перерабатывающими объектами, нужно заниматься переработкой, в том числе и собственновыращенной продукции. Если же аграрий занимается переработкой только приобретенной у других продукции, то полученная от переработки продукция не будет собственновыращенной сельхозпродукцией (детали в «Мука из чужой пшеницы — угроза сельхозЕН» // «Налоги & бухучет», 2019, № 46), а следовательно, рассчитывать на то, что земля под таким перерабатывающим объектом относится к сельхоздеятельности/сельхозтоваропроизводству и потому попадает под освобождение от земналога, не стоит.
