Земельный налог — 2024: кто плательщик?

Плательщики земналога

Земельный налог является одним из видов платы за землю, и его плательщиками определены (п. 269.1 НКУ):

— землевладельцы, то есть собственники земельных участков или земельных долей (паев);

— постоянные землепользователи, то есть лица, которым в соответствии с законом предоставлены в пользование земельные участки государственной и коммунальной собственности на правах постоянного пользования.

Перечень предприятий, которые на сегодня приобретают право на постоянное землепользование, определен ст. 92 ЗКУ. Хотя раньше (до 2004 года) землю в постоянное пользование могли получить и обычные юрлица. Поэтому такие юрлица также являются плательщиками земналога.

Обязанность по уплате земналога возникает у вышеупомянутых лиц (собственников земли и ее постоянных землепользователей) со дня возникновения права собственности или права пользования земельным участком (п. 287.1 НКУ).

Факт отнесения лица к когорте плательщиков земналога еще не значит, что он обязательно будет платить земналог. Некоторые землевладельцы освобождены от уплаты этого налога.

О случаях освобождения от уплаты земналога поговорим дальше.

Освобождение от уплаты земналога

Бюджетные организации и некоторые неприбыльщики. Перечень таких счастливчиков содержится в ст. 282 НКУ. Освобождение они получают за все земли, которые им принадлежат или переданы в постоянное пользование.

В то же время если они предоставляют в аренду земучастки, отдельные здания, сооружения или их части, то льготы по налогу за земли, которые предоставлены в аренду или находятся под домами и сооружениями, переданными в аренду, не будет (п. 284.3 НКУ).

Единоналожники группы 3. Плательщики ЕН освобождены от уплаты земналога за земли, которые используются ими для осуществления хозяйственной деятельности (кроме деятельности по предоставлению земельных участков и/или недвижимого имущества, которое находится на таких земельных участках, в аренду (найм), ссуду, на другом праве пользования) (п.п. 4 п. 297.1 НКУ).

Следовательно,

Если упрощенец сдает в аренду (найм), ссуду или на другом праве пользования (1) земельные участки и/или (2) недвижимое имущество, которое находится на таких земельных участках, освобождение от земельного налога теряет свою силу.

С передачей в аренду земли все понятно. Какую часть земучастка плательщик ЕН передал в аренду, за ту и платит земналог.

В отношении недвижимости есть некоторые нюансы. Ведь бывают случаи, когда упрощенец передает в аренду не всю недвижимость, которая стоит на земучастке, а только ее часть (отдельные помещения этого здания). Тогда возникает закономерный вопрос:

Налоговики (БЗ 111.02) считают, что можно платить земналог только за ту площадь земли под зданием, которая пропорциональна площади переданных в аренду помещений в общей площади здания, стоящего на такой земле.

Но, по мнению налоговиков, чтобы можно было применить такой подход, в договоре аренды (найма), ссуды должен быть прямо указан размер земельного участка, который предоставляется в пользование вместе с недвижимостью, находящейся на таком земельном участке. Тогда платить налог придется лишь за земельный участок, который передали в аренду (наем), ссуду.

В ином случае уплата земельного налога осуществляется за всю площадь земельного участка. То есть если в договоре аренды не указано, какая площадь земли передана в аренду вместе с недвижимостью, которая на ней стоит, то платить земналог придется за весь участок. Подробно об этом читайте в «Плата за землю и налог на недвижимость: освобождения для единщиков» // «Налоги & бухучет», 2023, № 9.

Освобождение от земналога плательщиков ЕН по п.п. 4 п. 297.1 НКУ включает в себя и освобождение от подачи отчетности по этому налогу. Таким образом, все юрлица — плательщики ЕН не должны подавать годовые/ежемесячные налоговые декларации по плате за землю на текущий год в части земельного налога, если выполняются все условия, предусмотренные п.п. 4 п. 297.1 НКУ (использование земли для осуществления хозяйственной деятельности, отсутствие передачи в пользование земель/недвижимости на ней третьим лицам).

К сведению, в контексте этого освобождения стоит помнить, что, по мнению фискалов, юрлицо — плательщик ЕН, которое временно прекратило деятельность, теряет освобождение от земналога (см. письмо ГНСУ от 26.10.2020№ 4416/ІПК/99-00-04-03-03-06). По нашему мнению, это — безосновательно, поскольку пока юрлицо-единщик существует, цель его существования — осуществление хоздеятельности. Следовательно, право на освобождение от земналога он не теряет, если не передает в аренду землю или недвижимость, которая на ней стоит.

Также следует учитывать, что, по мнению фискалов, когда на земучастке, который теоретически подпадает под освобождение, происходит строительство, в том числе и производственных объектов, то рассчитывать на освобождение не следует (111.01 БЗ). Они считают, что в случае строительства (в том числе производственных объектов) юрлицо не использует в хоздеятельности свои земучастки и потому не выполняет освобождающие условия. С этим можно, конечно, спорить. Но, чтобы доказать свою правоту, придется идти в суд.

Плательщики сельхозЕН. Агроупрощенцы, как и обычные упрощенцы, освобождаются от уплаты земналога за земли, которые они используют для ведения сельхозтоваропроизводства, например выращивают или производят на земле сельхозпродукцию (п.п. 4 п. 297.1 НКУ).

Но если аграрий — плательщик сельхозЕН передаст земучастки сельхозназначения в пользование другому субъекту хозяйствования по договору аренды, а также по договорам эмфитевзиса, сервитута, суперфиции, он освобождение от уплаты земналога не получит и должен уплчивать этот налог на общих основаниях. Дело в том, что

Плательщики сельхозЕН освобождены по п.п. 4 п. 297.1 НКУ не только от уплаты земналога, но и от подачи отчетности по этому налогу за те земли, которые используют в своей деятельности и не сдают в аренду.

Субъекты самолетостроения. Речь идет о субъектах самолетостроения, которые осуществляют разработку и/или изготовление с конечной сборкой летательных аппаратов и двигателей. Они освобождаются от земналога за все земли, кроме земельных участков, на которых расположены объекты социального, торгового, сельскохозяйственного назначения и непромышленного строительства (п. 7 подразд. 6 разд. ХХ НКУ).

Субъекты, которые размещены на определенной территории. Местные органы власти имеют право устанавливать на определенной территории льготы по уплате земналога для отдельных или всех субъектов хозяйствования (п. 284.1 НКУ). Чтобы узнать, установлены ли на вашей территории такие льготы, следует заглянуть в соответствующем решении органа местного самоуправления.

Если ваш местный орган власти установил льготы по уплате земналога, то стоит учитывать, что право на применение льгот для юрлиц возникает с учетом сроков, определенных таким решением органа местного самоуправления. Освобождение от уплаты земельного налога начинается с месяца, следующего за месяцем, в котором возникло это право (БЗ 111.04).

Кроме того, стоит учитывать, что такие местные льготы прекращают действовать с момента передачи в аренду льготной земли или здания, сооружения или их части, которые стоят на такой земле (п. 284.3 НКУ).

Чтобы понимать порядок применения таких местных льгот, прочитайте «Новые льготы по плате за землю для харьковчан на 2023 год» // «Налоги & бухучет», 2023, № 62).

Индустриальные парки. Также местные органы власти имеют право освободить от уплаты земналога земельные участки, которые входят в состав территории индустриальных парков, включенных в Реестр индустриальных парков, НДО которых проведена, которые используются инициаторами создания индустриального парка, управляющей компанией индустриального парка и участниками индустриальных парков (п. 284.6 НКУ).

Военные освобождения

АТО/ООС-льгота. На время действия ВП существует два вида послаблений для плательщиков земналога. Первое — это АТО/ООС-освобождение.

Еще до начала полномасштабного вторжения в п.п. 38.7 подразд. 10 разд. ХХ НКУ содержалось освобождение от уплаты земналога за земли, которые были оккупированы до 24.02.2022.

Это освобождение распространяется на земучастки, которые расположены на временно оккупированной территории в Донецкой и Луганской областях. То есть речь идет о землях, которые перечислены в Перечне, утвержденном распоряжением Кабмину от 07.11.2014 № 1085-р (п.п. 38.1 подразд. 10 разд. ХХ НКУ). Этот Перечень с началом ВП не обновлялся. Поэтому если ваши земли попали под оккупацию после 24.02.2022, даже из Луганской и Донецкой областей, на это освобождение от уплаты земналога на время ВП рассчитывать не следует.

В то же время действует это освобождение для вышеупомянутых земель на период с 14 апреля 2014 года по 31 декабря года, в котором завершено проведение АТО и/или ООС. И хотя с 24.02.2022 в Украине введено ВП, на время его действия АТО/ООС не прекращены. Поэтому рассчитывать на это освобождение можно и на время действия ВП. Это отмечают и налоговики в БЗ 111.05.

Обращаем внимание: в прошлые годы налоговики требовали от предприятий, которые освобождены от уплаты земналога за вышеупомянутые земли, подавать декларацию по плате за землю (БЗ 111.04, утратила силу 07.02.2023). В ней они советовали не начислять плату за землю. Чтобы этого достичь, в декларации налог за такие земли следовало начислять с нулевыми значениями размера ставки из-за использования льготы.

На сегодня подобных разъяснений нет. Поэтому считаем, что тем, кто получил АТО/ООС-освобождение за все свои земли, можно декларацию по плате за землю не подавать.

В то же время вряд ли кто-то будет пользоваться именно этим освобождениям, если есть обычное.

Военное освобождение. В середине 2023 года законодатели таки сформировали в п.п. 69.14 подразд. 10 разд. ХХ НКУ окончательный вариант освобождения от уплаты за землю, которое будет действовать в течение ВП в отношении земель, находящихся в зоне активных боевых действий (АБД) или оккупации (см. «Плата за землю и налог на недвижимость: военные льготы вот-вот заработают!» // «Налоги & бухучет», 2023, № 32).

При этом количество полных месяцев, в течение которых действует это освобождение, определяется по Перечню № 309* в зависимости от дат начала/окончания АБД/временной оккупации.

* Перечень территорий, на которых ведутся (велись) боевые действия или временно оккупированных Российской Федерацией, утвержденный приказом Минреинтеграции от 22.12.2022 № 309.

Причем на сегодня налоговики (БЗ 111.05) считают, что земли, на которые распространяется военное освобождение, являются именно необъектными землями. А потому, на их взгляд, такие земли декларировать не надо.

Такая обязанность, по мнению фискалов, возникнет у предприятия после даты завершения АБД или временной оккупации, которая определяется в соответствии с данными Перечня № 309. При этом налоговые обязательства по земельному налогу или арендной плате определяются за период с 1 числа месяца, следующего за месяцем, в котором были завершены активные боевые действия (временная оккупация), по конец года (31.12.2024 — включительно).

Так, например, Херсонская городская территориальная громада на 01.01.2024 находится в зоне АБД и до 20.02.2024 она, к сожалению, из нее не выйдет. Поэтому предприятия, у которых земли находятся в такой громаде, подавать годовую декларацию по плате за землю с начислением земналога не будут.

О том, что, на наш взгляд, такие земли являются именно необъектными и за них не следует отчитываться, читайте в «Земельный налог: необъект ≠ льгота!» // «Налоги & бухучет», 2023, № 90.

Объектная/необъектная земля

Объектами обложения земналогом являются земучастки, которые находятся в собственности и/или постоянном пользовании, а также земдоли (паи), которые находятся в собственности (п. 270.1 НКУ).

Исключение составляют только те земучастки, перечень которых приведен в ст. 283 НКУ. Эти земучастки автоматически выпадают из налогообложения, то есть за них налог платить не следует. Кроме того, информацию о таких земучастках не нужно отражать в декларации по плате за землю (БЗ 111.04).

В начале 2023 года перечень земучастков, которые не являются объектом налогообложения, был увеличен (см. «Плата за землю и налог на недвижимость: военные льготы вот-вот заработают!» // «Налоги & бухучет», 2023, № 32). А именно к необъектным землям были отнесены:

1) земучастки, которые находятся в консервации (п.п. 283.1.2 НКУ). Причем земли, признанные законсервированными, считают необъектными (п. 283¹.1 НКУ):

— в части земель государственной и коммунальной собственности — с первого числа месяца, в котором органом исполнительной власти или органом местного самоуправления принято решение об утверждении рабочего проекта землеустройства по консервации земельного участка, и до последнего числа месяца, в котором завершаются мероприятия по охране земель и почв согласно сведениям Государственного земельного кадастра;

— в части земель частной собственности — со дня внесения сведений в Госземкадастр о консервации земель и до последнего числа месяца, в котором завершаются мероприятия по охране земель и почв согласно сведениям Госземкадастра;

2) земучастки, загрязненные взрывоопасными предметами (п.п. 283.1.9 НКУ).

Освобождение действует (п. 283¹.2 НКУ):

— для земель, которые расположены на территориях, на которых ведутся (велись) АБД или временно оккупированных территориях, с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены АБД или временная оккупация на соответствующей территории (то есть после окончания военного освобождения), при условии подачи в органы местной власти заявления о потенциальном загрязнении и принятия таким органом решения об установлении налоговых льгот по уплате местных налогов и сборов в отношении земельного участка, указанного в таком заявлении. Прекращает действовать это освобождение последним числом месяца, в котором такие земучастки признаны пригодными для использования;

— для земель, которые не были на территории АБД или оккупации, — с первого числа месяца, на который приходится дата начала обследования земучастка операторами противоминной деятельности, и завершается последним числом месяца, в котором такие земельные участки признаны пригодными для использования;

3) земучастки, непригодные для использования в связи с потенциальной угрозой их загрязнения взрывоопасными предметами (п.п. 283.1.9 НКУ).

За такие земли налог не начисляют только тогда, когда

Причем налог не начисляется начиная с первого числа месяца, на который приходится дата принятия такого решения, и завершается датой, которая наступит раньше: или последним днем срока, на который предоставлена льгота по уплате (в том числе с учетом изменений, внесенных в такое решение), или датой отмены соответствующего решения, или датой начала обследования земельного участка операторами противоминной деятельности или признания земельного участка пригодным для использования.

Все вышеперечисленные виды освобождения от платы за землю относят землю к необъектной, а потому в отчетности такую землю отражать не нужно.