Висновок документа
Єдиною умовою, яка надає підстави платникам сільгоспЄП для звільнення від справляння земподатку, є використання земділянок для провадження сільгоспдіяльності. За землі, на яких розташовані промислові об’єкти по переробці цукру, треба платити земподаток.
Основи звільнення. Платники сільгоспЄП, як і звичайні спрощенці, звільняються від сплати земподатку. Деталі шукайте у «Земельний податок — 2024: хто платник?» // «Податки & бухоблік», 2024, № 10.
А саме платники сільгоспЄП мають право не сплачувати плату за землю в чистині земподатку за землі, які вони використовують для ведення сільгосптоваровиробництва (п.п. 4 п. 297.1 ПКУ), тобто по суті для виробництва сільгосппродукції.
За логікою з цього випливає, що платник сільгоспЄП може не платити земподаток за землі, які беруть участь у виробництві сільгосппродукції.
Нагадаємо, що сільгосппродукцією / сільгосптоварами визначено продукцію / товари, що вказані у групах 1 — 24 УКТ ЗЕД (п.п. 14.1.234 ПКУ). І далі в ПКУ уточнюється, що такою продукцією / товарами є як вирощена, відгодована, виловлена, зібрана на самій сільгоспземлі (зерно, овочі, фрукти тощо), так і виготовлена, вироблена, перероблена за допомогою промислових потужностей, що знаходяться на землі аграрія (борошно, олія, цукор тощо).
Тому здавалося, що під звільнення від сплати земподатку повинні потрапляти не тільки землі сільгосппризначення (рілля, багаторічні насадження, сіножаті, пасовища та перелоги), на яких безпосередньо відбувається виробництво сільгосппродукції, а й ті землі, на яких знаходяться переробні потужності для переробки такої продукції, наприклад млини, олійниці, підрозділи для переробки цукрового буряка на цукор тощо.
Адже головне не категорія земель, а їх фактичне використання у сільгосптоваровиробництві.
Що було раніше. Були часи, коли цей висновок підтверджували і податківці (див. листи ДПСУ від 23.11.2017 № 2697/6/99-99-12-02-03-15/ІПК та від 20.11.2017 № 2671/6/99-99-12-02-03-15/ІПК). У своїх роз’ясненнях вони заявляли, що під звільнення потрапляє в тому числі і земля, на якій розташовано нерухоме майно, що використовується безпосередньо у процесі сільськогосподарського товаровиробництва, у тому числі для обслуговування такого процесу.
Погано, звичайно, що у жодному нормативно-правовому акті не відшукати поняття «сільськогосподарське товаровиробництво».
Але, на наш погляд, тут можна опиратись на пов’язані з ним поняття, а саме на поняття:
— «сільськогосподарський товаровиробник», яке наведено у п.п. 14.1.235 ПКУ. У ньому, зокрема, говориться, що сільгосптоваровиробник — юрособа / ФОП, яка займається виробництвом сільгосппродукції та/або розведенням, вирощуванням та виловом риби у внутрішніх водоймах (озерах, ставках та водосховищах) та її переробкою на власних чи орендованих потужностях, у тому числі власновиробленої сировини на давальницьких умовах, та здійснює операції з її постачання;
— «частка сільськогосподарського товаровиробництва», що міститься у п.п. 14.1.262 ПКУ. Із цієї норми випливає, що дохід від переробки сільгосппродукції власного виробництва також збільшує цю важливу частку, а саме за цією часткою визначається право аграрія бути платником сільгоспЄП.
Отже, можна говорити, що
сільгосптоваровиробництвом є не тільки виробництво сільгосппродукції та/або розведення, вирощування та вилов риби у внутрішніх водоймах (озерах, ставках та водосховищах), а й її переробка
Тому якщо податківці кажуть, що під звільнення потрапляє і земля під нерухомим майном, що використовується безпосередньо у процесі сільськогосподарського товаровиробництва, то логічно припустити, що вони вважають, що під це звільнення потрапляють у тому числі й землі, які беруть участь у переробці сільгосппродукції, тобто землі під олійницями, млинами, цукровими заводами тощо.
Звичайно, якщо землі чи приміщення, які на них стоять, передаються у користування (за договором оренди, а також за договорами емфітевзису, сервітуту, суперфіцію) іншим особам, то тоді слід платити земподаток за такі землі на загальних підставах. Бо тоді ці землі не будуть задіяні у сільгосптоваровиробництві.
Нове прочитання. Водночас у листах, що ми коментуємо, податківці дещо підкоригували своє бачення правил надання цього звільнення. Вони почали говорити, що звільнення стосується земель, які використовуються для провадження сільськогосподарської діяльності, а не для ведення сільгосптоваровиробництва.
Така зміна акцентів в одну мить позбавила аграріїв права поширювати звільнення від сплати земподатку на значну кількість земділянок. Адже поняття «сільгоспдіяльність» в аргументації фіскалів набагато вужче від поняття «сільгосптоваровиробництво».
Як ми визначили вище, під термін «сільгосптоваровиробництво потрапляє не тільки виробництво первинної сільгосппродукції (зерна, коренеплодів, фруктів, овочів, приросту молодняка тощо), а й перероблена сільгосппродукція (борошно, олія, цукор, м’ясо тощо).
А ось поняття «сільгоспдіяльність» податківці викручують із КВЕД-2010, і якщо обрати цей шлях визначення терміна, то туди потрапляє тільки виробництво первинної сільгосппродукції, на їх погляд. Так, наприклад, у Поясненні до класифікації видів економічної діяльності, наведеному у додатку до КВЕД-2010, говориться, що сільське господарство не включає діяльність із подальшого перероблення сільськогосподарської продукції, класифіковану в розділах 10 «Виробництво харчових продуктів», 11 «Виробництво напоїв» та 12 «Виробництво тютюнових виробів», крім її первинної обробки.
Враховуючи це, податківці у листах, що коментуються, наголошують, що коли платник сільгоспЄП здійснює переробку сільгосппродукції, він здійснює не сільгоспдіяльність. А тому землі під приміщенням, в яких відбувається переробка сільгосппродукції, під звільнення від земподатку не потрапляє.
Зокрема, вони зазначають:
коли платник сільгоспЄП здійснює виробництво цукру (такий вид діяльності належить до групи 10.8 «Виробництво інших харчових продуктів» розділу 10 «Виробництво харчових продуктів» КВЕД-2010), то земельні ділянки, на яких розташовані промислові об’єкти з виробництва цукру, не потрапляють під звільнення від земподатку згідно з п.п. 4 п. 297.1 ПКУ
Виходячи з цього, напевно фіскали також будуть говорити, що немає права на звільнення від земподатку за будь-які промислові об’єкти з переробки сільгосппродукції. Тобто звільнення не поширюється, наприклад, на землю під млинами, олійницями тощо.
На жаль, фіскали починають вертіти визначеннями, як циган сонцем, і тим самим змушують аграріїв — платників сільгоспЄП платити у бюджет земподаток за ті землі, за які вони платити його не повинні.
Але, на наш погляд, термін «сільгоспдіяльність», за який хапаються податківці, треба брати не із КВЕД, а із Закону № 1877*, який набагато ближче до оподаткування. І тоді картинка знову перевертається на користь платника податку (про це поговоримо далі).
* Закон України «Про державну підтримку сільського господарства України» від 24.06.2004 № 1877-IV.
Чи є вихід із ситуації? З висновком податківців, на наш погляд, погоджуватися не слід. Адже, як ми з’ясували, переробка сільгосппродукції, згідно з нормами ПКУ, є сільгосптоваровиробництвом. І ПКУ (п.п. 4 п. 297.1) звільняє від земподатку саме землі для ведення сільгосптоваровиробництва, а не для сільгоспдіяльності.
Водночас якщо навіть погодитися з тим, що під звільнення потрапляє земля, яка використана у сільгоспдіяльності, то можна довести, що земля під об’єктами переробки власної сільгосппродукції має потрапляти під звільнення.
Для цього при визначенні сільгоспдіяльності варто опиратися не на КВЕД-2010, який не має жодного стосунку до оподаткування, а на Закон № 1877. У п.п. 2.28 цього Закону говориться, що в поняття «сільськогосподарська діяльність» потрапляє не тільки виробництво сільгосппродукції у первісному вигляді, а і її обробка, переробка та/або консервація. А якщо переробка власної продукції є сільгоспдіяльністю, то варто говорити, що і земля, яка використовується для переробки власновирощеної продукції (земля під млинами, олійницями тощо) теж належить до землі, задіяної у сільгоспдіяльності, а тому платник сільгоспЄП має право за таку землю не сплачувати земподаток. Хоча напевно доводити помилковість твердження фіскалів доведеться в суді. Тому тим, хто не готовий сперечатися, варто спочатку отримати у фіскалів індивідуальну консультацію з цього приводу і, якщо вона буде негативною, спробувати скасувати її висновки через суд.
Хотілося б зауважити тільки одне: щоб мати право на звільнення від земподатку за землі під переробними об’єктами, потрібно займатися переробкою, в тому числі і власновирощеної продукції. Якщо ж аграрій займається переробкою тільки придбаної у інших продукції, то отримана від переробки не буде власновирощеною сільгосппродукцією (деталі у «Борошно з чужої пшениці — загроза сільгоспЄП» // «Податки & бухоблік», 2019, № 46), а отже, розраховувати на те, що земля під таким переробним об’єктом належить до сільгоспдіяльності / сільгосптоваровиробництва і тому потрапляє під звільнення від земподатку, не варто.
