Проблема в том, что в ст. 192 НКУ, регулирующей порядок проведения корректировки НДС, ничего не сказано о дате составления РК. И никакой универсальной даты составления РК (для всех случаев корректировок) не установлено. А только говорится, что РК должен быть составлен на дату проведения перерасчета. Причем обычно такой перерасчет и пересмотр договорных условий подкрепляет заключенное допсоглашение. Однако (учитывая, что для НДС остается важным первое событие) налоговики, как правило, в большинстве случаев составления РК привязываются не к моменту подписания допсоглашения, а к какому-то реальному произошедшему событию (отгрузке или оплате). Причем иногда взгляды налоговиков по поводу такого события меняются.
На какую дату составлять РК в самых распространенных случаях корректировок с учетом разъяснений контролеров разберем в таблице.
Дата составления РК
| Событие | Дата РК | Пояснение |
| Изменение цены (РК-101) | ||
| После отгрузки | На дату доплаты/ возврата средств | Хотя об изменении цены становится известно уже на дату подписания допсоглашения о пересмотре (увеличении/уменьшении) цены, налоговики привязываются к дате реального события, произошедшего после изменения цены — расчетам с покупателем — и говорят составлять РК на дату доплаты/возврата средств (БЗ 101.15). Впрочем, можно подписание допсоглашения и проведение расчетов с покупателем оформить одним днем |
| После предоплаты | На дату отгрузки или доплаты/ возврата средств | РК составляют на дату первого события, произошедшего после пересмотра цены — отгрузки или проведения расчетов (доплаты/возврата средств) (БЗ 101.15, письмо ГНСУ от 27.10.2021 № 4112/ІПК/99-00-21-03-02-06). При частичных отгрузках (первое событие после аванса) РК составляют на дату каждой частичной отгрузки |
| Примечание. Как поясняют налоговики: — при увеличении цены (при неизменном количестве) достаточно на дату последующей поставки/оплаты составить один увеличивающий РК, а НН (на сумму увеличения) составлять не нужно (БЗ 101.15, письмо ГНСУ от 20.12.2023 № 4787/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК). А вот в случае увеличения цены после 1095 дней (когда РК составить невозможно) нужно составить новую НН (письма ГНСУ от 03.05.2024 № 2548/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК, от 12.04.2021 № 1488/ІПК/99-00-21-03-02-06, от 28.12.2021 № 4810/ІПК/99-00-21-03-02-06); — при уменьшении цены — если средства покупателю не возвращаются, а засчитываются в счет оплаты другого товара, то составляют РК на дату такого зачета. Причем если другой товар уже был отгружен и на дату его отгрузки (первое событие) уже была составлена и зарегистрирована НН, то еще одну НН составлять не нужно (письма ГНСУ от 24.10.2023 № 3747/ІПК/99-00-21-03-02-06, от 06.03.2020 № 970/6/99-00-07-03-02-06/ІПК). По этим же правилам определяют дату составления РК при изменении цены в случае привязки к инвалюте (письма ГНСУ от 24.09.2024 № 4573/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК, от 16.09.2024 № 4465/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК, от 10.02.2021 № 472/ІПК/99-00-21-03-02-06). | ||
| Изменение количества (РК-102): | ||
| После отгрузки/предоплаты | — увеличение количества (увеличивающий РК) | |
| Составляют новую НН на дату отгрузки или доплаты средств | Поскольку происходит новая поставка дополнительного количества товара, считаем, в этом случае логично составлять не РК, а новую НН по первому событию: допоставки товара или доплаты (п. 201.7 НКУ). Ведь дополнительное количество — это отдельный новый объект для НДС | |
| — уменьшение количества (уменьшающий РК) | ||
| На дату возврата товара/средств или зачета (если средства не возвращаются) | При частичном возврате товара/аванса, когда происходит уменьшение количества при неизменной цене, РК-102 составляют на каждую дату такого возврата. Если после отгрузки (оплаты не было) происходит уменьшение количества товара (без изменения цены), то РК составляют на дату такого возврата товара. Если после предоплаты (до отгрузки) стороны договорились об уменьшении количества, то нужно согласовать направление использования зависших средств: — если средства возвращаются покупателю — то составляют РК на дату возврата средств; — если средства покупателю не возвращаются, а засчитываются в счет оплаты товаров по другому договору — то составляют РК на дату зачета средств | |
| Возврат товара (РК-103): | ||
| Товар отгружен и оплачен | — если денежные средства возвращаются покупателю | |
| На дату возврата товара/средств | Наконец-то налоговики изменили мнение и согласились с тем, что при возврате составляют РК на дату первого события: возврата товара/средств (БЗ 101.04, разъяснение ГНСУ от 10.06.2024, письмо ГНСУ от 05.04.2024 № 1850/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК). Напомним, раньше фискалы почему-то (игнорируя первое событие) привязывались к моменту проведения расчетов с покупателем и требовали составлять РК на дату возврата средств. Однако с 10.03.2023 такая БЗ 101.04 переведена в недействующие (см. «Возврат товара и корректировка НДС» // «Налоги & бухучет», 2023, № 70). Если в течение дня покупатель несколько раз по частям вернул товар, то можно составить один РК — на весь объем товаров, возвращенных покупателем за день, независимо от количества таких возвратов (БЗ 101.15). Аналогично можно составить один РК, если в течение дня покупателю несколько раз по частям возвращается аванс (подробнее см. «Возврат покупателю средств несколькими платежами: сколько нужно РК?» // «Налоги & бухучет», 2023, № 36). Хотя не будет ошибкой, если операции возврата показать развернуто и на каждую операцию возврата за день составить отдельный РК | |
| — если денежные средства не возвращаются покупателю, а проводится зачет | ||
| На дату возврата товара | Если при возврате товара покупателем деньги ему не возвращаются, а засчитываются в счет оплаты товаров по другому договору, то на дату возврата товара покупателем составляют: — уменьшающий РК и — новую НН под новую поставку (если по новому договору еще не было поставки и НН еще не составлялась) (БЗ 101.04 БЗ, письмо ГНСУ от 05.04.2024 № 1822/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК) | |
| После аванса/отгрузки | На дату возврата средств/товара | Если имело место одно единственное событие (аванс или отгрузка), то составляют РК на дату корректировки такого единственного события: возврата предоплаты/товара (п. 192.1 НКУ). Если аванс не возвращается, а засчитывается в счет товаров, поставленных по другому договору (НО по которым были начислены ранее), то уменьшающий РК составляют на дату такого зачета |
| Возвраты с неплательщиками НДС (РК-103 на «Неплатника») | ||
| Товар отгружен и оплачен | На дату полного возврата средств | Если покупатель — неплательщик НДС возвращает оплаченный товар, то РК можно составить только после полного (!) возврата средств (п. 192.2 НКУ). Учтите: — не нужно составлять РК к итоговой НН, если возврат товара происходит в день продажи (БЗ 101.15). Однако если возвращается товар, реализованный и учтенный в итоговой НН ранее, то от составления РК не уйти (БЗ 101.15); — не нужно составлять РК к сводной НН, если возврат поставленных товаров осуществляется в том же месяце (до составления сводной НН). Поскольку по итогам месяца в сводной НН отразятся «свернутые» данные, с учетом возвратов (БЗ 101.15) |
| После отгрузки/ аванса | На дату возврата товара/аванса | Если имело место одно единственное событие (отгрузка или аванс), то РК по операции с неплательщиком можно составить на дату корректировки такого единственного события: возврата товара (БЗ 101.15) / возврата средств (БЗ 101.15) |
| Изменение номенклатуры (РК с кодом причины 104) | ||
| После предоплаты | На дату отгрузки товара новой номенклатуры | Хотя об изменении номенклатуры становится известно уже на дату подписания допсоглашения, налоговики говорят составлять РК на дату заключительной операции — отгрузки товара новой номенклатуры (БЗ 101.15) |
| После отгрузки и оплаты | На дату возврата товара: РК (с «-») и новая НН (на новый товар) | Если меняется номенклатура поставленного и оплаченного товара (с возвратом ранее оплаченных и поставленных товаров), то, по мнению фискалов, происходят две отдельные операции: 1) возврат товара старой номенклатуры (РК-103); 2) новая поставка товара другой номенклатуры. Поэтому на дату возврата товара составляют РК-103 и новую НН (БЗ 101.15, письмо ГНСУ от 05.04.2024 № 1822/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК ). Хотя логично было бы составить один РК-104 датой возврата товара старой номенклатуры |
