Проблема в тому, що в ст. 192 ПКУ, що регулює порядок проведення коригування ПДВ, нічого не сказано про дату складання РК. І жодної універсальної дати складання РК (для всіх випадків коригувань) не встановлено. А тільки говориться, що РК має бути складений на дату проведення перерахунку. Причому зазвичай такий перерахунок і перегляд договірних умов підкріплює укладена додаткова угода. Проте (враховуючи, що для ПДВ залишається важливою перша подія) податківці, зазвичай, у більшості випадків складання РК прив’язуються не до моменту підписання додаткової угоди, а до якоїсь реальної події, що відбулася (відвантаження або оплати). Причому іноді погляди податківців з приводу такої події змінюються.
На яку дату складати РК у найпоширеніших випадках коригувань з урахуванням роз’яснень контролерів, розберемо в таблиці.
Дата складання РК
| Подія | Дата РК | Пояснення |
| Зміна ціни (РК-101) | ||
| Після відвантаження | На дату доплати / повернення коштів | Хоча про зміну ціни стає відомо вже на дату підписання додаткової угоди про перегляд (збільшення / зменшення) ціни, податківці прив’язуються до дати реальної події, що відбулася після зміни ціни, — розрахунків з покупцем — і говорять складати РК на дату доплати / повернення коштів (БЗ 101.15). Втім, можна підписання додаткової угоди і проведення розрахунків з покупцем оформити одним днем |
| Після передоплати | На дату відвантаження або доплати / повернення коштів | РК складають на дату першої події, що відбулася після перегляду ціни — відвантаження або проведення розрахунків (доплати/повернення засобів) (БЗ 101.15, лист ДПСУ від 27.10.2021 № 4112/ІПК/99-00-21-03-02-06). При часткових відвантаженнях (перша подія після авансу) РК складають на дату кожного часткового відвантаження |
| Примітка. Як пояснюють податківці: — при збільшенні ціни (при незмінній кількості) досить на дату подальшого постачання / оплати скласти один збільшуючий РК, а ПН (на суму збільшення) складати не треба (БЗ 101.15, лист ДПСУ від 20.12.2023 № 4787/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК). А ось у разі збільшення ціни після 1095 днів (коли РК скласти неможливо) треба скласти нову ПН (листи ДПСУ від 03.05.2024 № 2548/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК, від 12.04.2021 № 1488/ІПК/99-00-21-03-02-06, від 28.12.2021 № 4810/ІПК/99-00-21-03-02-06); — при зменшенні ціни — якщо кошти покупцеві не повертаються, а зараховуються в рахунок оплати іншого товару, то складають РК на дату такого заліку. Причому якщо інший товар уже був відвантажений і на дату його відвантаження (перша подія) вже була складена і зареєстрована ПН, то ще одну ПН складати не треба (листи ДПСУ від 24.10.2023 № 3747/ІПК/99-00-21-03-02-06, від 06.03.2020 № 970/6/99-00-07-03-02-06/ІПК). За цими ж правилами визначають дату складання РК при зміні ціни в разі прив’язки до інвалюти (листи ДПСУ від 24.09.2024 № 4573/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК, від 16.09.2024 № 4465/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК, від 10.02.2021 № 472/ІПК/99-00-21-03-02-06). | ||
| Зміна кількості (РК-102): | ||
| Після відвантаження / передоплати | — збільшення кількості (збільшуючий РК) | |
| Складають нову ПН на дату відвантаження або доплати коштів | Оскільки відбувається нове постачання додаткової кількості товару, вважаємо, в цьому випадку логічно складати не РК, а нову ПН за першою подією: допостачанням товару або доплати (п. 201.7 ПКУ). Адже додаткова кількість — це окремий новий об’єкт для ПДВ | |
| — зменшення кількості (зменшуючий РК) | ||
| На дату повернення товару / коштів або заліку (якщо кошти не повертаються) | При частковому поверненні товару / авансу, коли відбувається зменшення кількості при незмінній ціні, РК-102 складають на кожну дату такого повернення. Якщо після відвантаження (оплати не було) відбувається зменшення кількості товару (без зміни ціни), то РК складають на дату такого повернення товару. Якщо після передоплати (до відвантаження) сторони домовилися про зменшення кількості, то треба погоджувати напрям використання завислих коштів: — якщо кошти повертаються покупцеві — то складають РК на дату повернення коштів; — якщо кошти покупцеві не повертаються, а зараховуються в рахунок оплати товарів за іншим договором — то складають РК на дату заліку коштів | |
| Повернення товару (РК-103): | ||
| Товар відвантажений і оплачений | — якщо грошові кошти повертаються покупцеві | |
| На дату повернення товару / коштів | Нарешті податківці змінили думку і погодилися з тим, що при поверненні складають РК на дату першої події: повернення товару / коштів (БЗ 101.04, роз’яснення ДПСУ від 10.06.2024, лист ДПСУ від 05.04.2024 № 1850/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК). Нагадаємо, раніше фіскали чомусь (ігноруючи першу подію) прив’язувалися до моменту проведення розрахунків з покупцем і вимагали складати РК на дату повернення коштів. Проте з 10.03.2023 така БЗ 101.04 переведена в недіючі (див. «Повернення товару і коригування ПДВ» // «Податки & бухоблік», 2023, № 70). Якщо протягом дня покупець кілька разів частинами повернув товар, то можна скласти один РК — на весь обсяг товарів, повернених покупцем за день, незалежно від кількості таких повернень (БЗ 101.15). Аналогічно можна скласти один РК, якщо протягом дня покупцеві кілька разів частинами повертається аванс (детальніше див. «Повернення покупцю коштів кількома платежами: скільки потрібно РК?» // «Податки & бухоблік», 2023, № 36). Хоча не буде помилкою, якщо операції повернення показати розгорнуто і на кожну операцію повернення за день скласти окремий РК | |
| — якщо грошові кошти не повертаються покупцеві, а проводиться залік | ||
| На дату повернення товару | Якщо при поверненні товару покупцем гроші йому не повертаються, а зараховуються в рахунок оплати товарів за іншим договором, то на дату повернення товару покупцем складають: — зменшуючий РК і — нову ПН під нове постачання (якщо за новим договором ще не було постачання і ПН ще не складалася) (БЗ 101.04 БЗ, лист ДПСУ від 05.04.2024 № 1822/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК) | |
| Після авансу / відвантаження | На дату повернення коштів / товару | Якщо мала місце одна єдина подія (аванс або відвантаження), то складають РК на дату коригування такої єдиної події: повернення передоплати / товару (п. 192.1 ПКУ). Якщо аванс не повертається, а зараховується в рахунок оплати за товари, поставлені за іншим договором (ПЗ за якими були нараховані раніше), то зменшуючий РК складають на дату такого заліку |
| Повернення з неплатниками ПДВ (РК-103 на «Неплатника») | ||
| Товар відвантажений і оплачений | На дату повного повернення коштів | Якщо покупець — неплатник ПДВ повертає оплачений товар, то РК можна скласти тільки після повного (!) повернення коштів (п. 192.2 ПКУ). Врахуйте: — не треба складати РК до підсумкової ПН, якщо повернення товару відбувається в день продажу (БЗ 101.15). Проте якщо повертається товар, реалізований і врахований у підсумковій ПН раніше, то складання РК не уникнути (БЗ 101.15); — не треба складати РК до зведеної ПН, якщо повернення поставлених товарів здійснюється в тому ж місяці (до складання зведеної ПН). Оскільки за підсумками місяця у зведеній ПН відобразяться «згорнуті» дані, з урахуванням повернень |
| Після відвантаження / авансу | На дату повернення товару / авансу | Якщо мала місце одна єдина подія (відвантаження або аванс), то РК по операції з неплатником можна скласти на дату коригування такої єдиної події: повернення товару (БЗ 101.15) / повернення коштів (БЗ 101.15) |
| Зміна номенклатури (РК з кодом причини 104) | ||
| Після передоплати | На дату відвантаження товару нової номенклатури | Хоча про зміну номенклатури стає відомо вже на дату підписання додаткової угоди, податківці говорять складати РК на дату завершальної операції — відвантаження товару нової номенклатури (БЗ 101.15) |
| Після відвантаження й оплати | На дату повернення товару: РК (з «-») і нова ПН (на новий товар) | Якщо змінюється номенклатура поставленого й оплаченого товару (з поверненням раніше оплачених і поставлених товарів), то, на думку фіскалів, відбуваються дві окремі операції: 1) повернення товару старої номенклатури (РК-103); 2) нове постачання товару іншої номенклатури. Тому на дату повернення товару складають РК-103 і нову ПН (БЗ 101.15, лист ДПСУ від 05.04.2024 № 1822/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК). Хоча логічно було б скласти один РК-104 датою повернення товару старої номенклатури |
