Для каких товаров действует военная НДС-льгота?
Военная льгота по НДС установлена п. 32 подразд. 2 разд. ХХ НКУ. И предусматривает, что временно, в течение военного положения (ВП), освобождаются от НДС операции по поставке на таможенной территории Украины (а также импорту) целого ряда товаров, перечисленных в п. 32 (отдельных товарных позиций — с определенными кодами УКТ ВЭД). То есть льготируются продажи (поставки за плату — оплатные поставки*) таких товаров.
* Что касается безоплатных поставок (бесплатных передач), то бесплатные передачи любых товаров/услуг определенным получателям (в частности ВСУ, другим силовым структурам, государственным/коммунальным заведениям здравоохранения и прочим получателям) в течение ВП согласно п. 321 подразд. 2 разд. ХХ НКУ вообще не считаются поставкой и не облагаются НДС. И в декларации по НДС не отражаются (БЗ 101.24, подробнее см. «Бесплатные передачи для армии: без НДС, без декларации, без распределения НК» // «Налоги & бухучет», 2024, № 60).
Какие товары подпадают под военную НДС-льготу по п. 32?
Военная НДС-льгота установлена для следующих групп товаров:
Товары, для которых действует военная НДС-льгота по п. 32 подразд. 2 разд. ХХ НКУ
Подпункт п. 32 | Группы льготных товаров |
Средства индивидуальной защиты (СИЗ) | |
(код льготы 14060511) | — специальные средства индивидуальной защиты (каски, шлемы, бронежилеты и т. п.), предназначенные для нужд ВСУ, правоохранительных органов и других силовых структур, включая подразделения теробороны; — поставки ниток и тканей (материалов) для изготовления бронежилетов и шлемов |
Лекарственные средства и медизделия больницам | |
(код льготы 14060512) | зарегистрированные лекарственные средства и медизделия больницам для оказания медпомощи пострадавшим физлицам (получившим ранения, контузии, другое повреждение здоровья) — по перечню, утвержденному постановлением КМУ от 27.12.2022 № 1447. Причем независимо от того, оплата за них осуществляется непосредственно заведением здравоохранения или, например, через третье лицо, например, благотворительный фонд (письмо ГНСУ от 22.05.2024 № 2866/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК) |
(код льготы 14060513) | лекарственные средства и медизделия без госрегистрации и разрешительных документов на ввоз больницам для оказания медпомощи пострадавшим физлицам (получившим ранения, контузии, другое повреждение здоровья) — в объемах, определенных распоряжением КМУ от 27.05.2015 № 544-р (письма ГНСУ от 26.05.2023 № 1280/ІПК/99-00-21-03-02-06, от 15.02.2023 № 340/ІПК/99-00-21-03-02-06) |
Товары оборонного назначения (поставляемые по госконтрактам) | |
(код льготы 14060514) | поставки товаров оборонного назначения (согласно п. 29 ч. 1 ст. 2 Закона Украины «Об оборонных закупках» от 17.07.2020 № 808-IX), в частности: — ударных капсюлей, детонаторов, осветительных и сигнальных ракет; — аппаратуры для коммуникации и прослушивания; — бронированных автомобилей (пассажирских и грузовых); — боевого оружия, парашютов; — биноклей, приборов ночного видения, тепловизоров; — беспилотников и пр. |
Товары, поставляемые определенным конечным получателям (армии и пр.) | |
(код льготы 14060555) | товары определенных позиций УКТ ВЭД (на всех этапах движения к конечному получателю, письмо ГНСУ от 12.03.2024 № 1270/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК), конечным получателем которых в соответствии с сертификатом конечного потребителя или согласно условиям договора определены: — правоохранительные органы, Минобороны, ВСУ и другие воинские формирования, добровольческие формирования территориальных громад, образованные в соответствии с законами Украины, другие субъекты, осуществляющие борьбу с терроризмом в соответствии с законом или обеспечивающие оборону Украины; — предприятия, являющиеся исполнителями (соисполнителями) госконтрактов (договоров) по оборонным закупкам |
Важно! Военная НДС-льгота применяется, если товары соответствуют кодам УКТ ВЭД и названиям, указанным в п. 32 (письмо ГНСУ от 27.09.2024 № 4652/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК). Поэтому, например, на операции по продаже маскировочной сетки (не упомянутой в п. 32) военная НДС-льгота не распространяется (письмо ГНСУ от 24.09.2024 № 4584/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК).
При этом военная НДС-льгота по п. 32 действует при поставках на территории Украины как импортных товаров, так и товаров, произведенных на таможенной территории Украины отечественным производителем. То есть
НДС-льгота применяется как к импортным, так и к отечественным товарам,
не зависимо от того, изготовлены ли такие товары в Украине или ввезены в Украину и их производителем является нерезидент (письмо ГНСУ от 31.10.2023 № 3857/ІПК/99-00-21-03-02-05).
А также для применения военной НДС-льготы должны соблюдаться некоторые условия, о которых скажем дальше.
Поставки товаров оборонного назначения по госконтрактам (п.п. 4)
Военная НДС-льгота применяется к товарам оборонного назначения, перечисленным в п.п. 4 п. 32 (с указанными кодами УКТ ВЭД). Напомним, что к товарам оборонного назначения относятся: вооружение, военная и специальная техника, оружие и целый ряд других товаров (перечисленных в п. 29 ч. 1 ст. 1 Закона Украины «Об оборонных закупках» от 17.07.2020 № 808-IX), которые закупаются государственными заказчиками для гарантированного обеспечения безопасности и обороны. Поэтому
НДС-льгота по п.п. 4 п. 32 применяется только (!) при соблюдении условий, установленных Законом Украины «Об оборонных закупках» от 17.07.2020 № 808-IX (далее — Закон № 808)
То есть если такие товары оборонного назначения поставляются:
— государственному заказчику в рамках государственного контракта (договора);
— субъектом хозяйствования (поставщиком), который в понимании норм Закона № 808 является исполнителем (соисполнителем) государственного контракта (договора) (письмо ГНСУ от 17.09.2024 № 4509/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК).
Иначе при поставках таких товаров не в рамках государственного контракта (договора) (т. е. не госзаказчикам) такие операции подлежат обложению НДС в общеустановленном порядке по ставке 20 % (письма ГНСУ от 15.09.2023 № 3047/ІПК/99-00-21-03-02-06, от 11.07.2023 № 1790/ІПК/99-00-21-03-02-06).
Соисполнители госконтракта. Согласно ст. 8 Закона № 808 исполнитель госконтракта (договора) может привлекать к его выполнению соисполнителей (субподрядчиков) оборонных закупок. Как определено п. 28 ч. 1 ст. 1 Закона № 808, соисполнители (субподрядчики) — это субъекты хозяйствования независимо от их формы собственности, иностранные субъекты хозяйствования, которые привлекаются исполнителями госконтрактов (договоров) на основании договоров, в том числе ВЭД-договоров (контрактов), к выполнению заключенных с государственным заказчиком госконтрактов (договоров).
Поэтому военная НДС-льгота по п.п. 4 п. 32 применяется к поставкам товаров оборонного назначения на всех этапах выполнения госконтракта, т. е. (1) как при поставках товаров оборонного назначения исполнителем госзаказчику, так и (2) при поставках таких товаров соисполнителем исполнителю госконтракта, который дальше поставит их заказчику (письма ГНСУ от 17.09.2024 № 4512/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК, от 24.10.2023 № 3748/ІПК/99-00-21-03-02-06). Однако следует учесть, что
НДС-льгота установлена только для товаров (с определенными кодами УКТ ВЭД)
Поэтому если в ходе выполнения госконтракта соисполнители привлекаются для выполнения работ/услуг, то на поставку тех или иных работ/услуг (услуги субподряда) военная НДС-льгота из п.п. 4 п. 32 не распространяется (письма ГНСУ от 16.09.2024 № 4482/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК, от 02.04.2024 № 1739/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК). В частности, НДС-льгота по п. 32 не распространяется на услуги по ремонту соответствующей техники (письмо ГНСУ от 04.09.2023 № 2805/ІПК/99-00-21-03-02-06).
При этом по вопросам возможности отнесения поставщиков товаров оборонного назначения (поставляемых исполнителям госконтрактов) к категории соисполнителей госконтрактов ГНСУ рекомендует обращаться к Минобороны и Министерству по вопросам стратегических отраслей промышленности (письмо ГНСУ от 16.04.2024 № 2105/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК).
Военную НДС-льготу по п.п. 4 п. 32 может применить предприятие (поставщик товара) и при поставках товаров оборонного назначения покупателю-предпринимателю (ФЛП), который является исполнителем (соисполнителем) госконтракта (договора) по оборонным закупкам. Но при условии, что такое предприятие (поставщик товара) в понимании норм Закона № 808 имеет статус соисполнителя госконтракта (договора) (письмо ГНСУ от 04.10.2024 № 4701/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК).
Впрочем, даже если нет статуса исполнителя (соисполнителя) госконтракта, то можно воспользоваться военной НДС-льготой по п.п. 5 — при поставках товаров, перечисленных в этом подпункте, определенным конечным получателям (в том числе и предприятиям, которые являются исполнителями (соисполнителями) госконтрактов, армии и прочим получателям). Дальше подробнее об этом.
Поставки товаров определенным конечным получателям (п.п. 5)
Военная НДС-льгота применяется (к товарам, перечисленным в п.п. 5 п. 32) — только при поставках таких товаров категориям конечных получателей, определенным в таком п.п. 5. То есть при условии, что конечным получателем (!) таких товаров (согласно сертификату конечного потребителя или согласно условиям договора) являются:
— правоохранительные органы;
— Министерство обороны Украины;
— ВСУ и другие воинские формирования;
— добровольческие формирования территориальных громад, образованные в соответствии с законами Украины;
— другие субъекты, осуществляющие борьбу с терроризмом в соответствии с законом и/или принимающие участие в осуществлении мероприятий по обеспечению национальной безопасности и обороны, отражению и сдерживанию вооруженной агрессии российской федерации против Украины;
— предприятия, являющиеся исполнителями (соисполнителями) государственных контрактов (договоров) по оборонным закупкам. То есть
для применения НДС-льготы важно, чтобы конечными получателями товаров, указанных в п.п. 5 п. 32, были именно получатели, перечисленные в п.п. 5
И если конечным получателем (согласно сертификату или условиям договора) определен субъект, указанный в п.п. 5, то НДС-льгота применяется на всех этапах движения товара к такому конечному получателю — т. е. по всей цепи поставок: от ввоза до поставок в Украине (письма ГНСУ от 12.03.2024 № 1270/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК, от 27.10.2023 № 3795/ІПК/99-00-21-03-02-06). При этом документом, подтверждающим статус конечного получателя (кроме сертификата конечного потребителя), может быть договор на поставку таких товаров, в котором конечным получателем определено лицо, указанное в п.п. 5 п. 32. Такой документ послужит подтверждением применения льготного режима обложения (письмо ГНСУ от 04.10.2024 № 4701/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК).
Поэтому если субъект хозяйствования на таможенной территории Украины осуществляет поставки товаров из п.п. 5 п. 32, например, предприятию-исполнителю госконтракта по оборонным закупкам (конечному получателю), то такие операции будут освобождаться от НДС (письмо ГНСУ от 27.09.2024 № 4655/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК).
Или если конечным получателем товаров из п.п. 5 п. 32 (согласно условиям договора или сертификата конечного потребителя), например, является Минобороны, ВСУ и другие воинские формирования, то операции по поставке предприятием товаров на таможенной территории Украины третьим лицам — волонтерам, благотворительной организации, физлицу-предпринимателю (ФЛП), гражданину-физлицу, предприятиям, организациям для дальнейшей передачи товаров таким субъектам (конечным получателям) подпадают под НДС-льготу по п.п. 5 п. 32 — освобождаются от НДС (письмо ГНСУ от 04.10.2024 № 4701/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК).
А вот при поставках товаров другим категориям конечных получателей (чем те, которые указаны в п.п. 5) такие операции на общих основаниях облагаются 20 % НДС (письмо ГНСУ от 01.09.2023 № 2787/ІПК/99-00-21-03-02-06). Или при поставках других товаров (с другими кодами УКТ ВЭД, не указанными в пп. 4 и 5 п. 32), даже если такие товары поставляются получателям, перечисленным в этих подпунктах, такие операции подлежат обложению НДС по ставке 20 % в общеустановленном порядке (письмо ГНСУ от 22.04.2024 № 2267/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК).
Поставка автотранспорта
Военной НДС-льготой, в частности, охвачены оплатные поставки некоторого автотранспорта (о нем упоминается в абзаце «д» п.п. 4 и п.п. 5 п. 32).
Абзац «д» п.п. 4 п. 32. Согласно абзацу «д» п.п. 4 п. 32 НДС-льгота действует для автотранспорта (с кодами УКТ ВЭД 8702 — 8705), но только (!) для:
— автомобилей специального назначения, радиолокационных станций и прицепов к ним (с кодом УКТ ВЭД 8716), мобильных ремонтных мастерских, которые используются в оборонных целях;
— бронированных пассажирских и грузовых автомобилей обычного типа (которые используются в оборонных целях и имеют легкую броню или оборудованы съемной броней).
Причем налоговики обращали внимание на то, что понятия «специальный автомобиль» (т. е. «транспортное средства специального назначения») и «специализированный автомобиль» (т.е. «транспортное средство специализированного назначения») — это разные понятия. Так как согласно Закону Украины «Об автомобильном транспорте» от 05.04.2001 № 2344-III и Правилам перевозок грузов автомобильным транспортом в Украине, утвержденным приказом Минтранса от 14.10.97 № 363:
Специальный автомобиль | Специализированный автомобиль |
транспортное средство, предназначенное для выполнения специальных рабочих функций (для аварийного ремонта, автокран, пожарный, автобетономешалка, разведывательная или буровая вышка на автомобиле, для транспортировки мусора и других отходов, техническая помощь, автомобиль уборочный, автомобиль-мастерская, радиологическая мастерская, автомобиль для передвижных телевизионных и звуковых станций и т. п.) | транспортное средство, предназначенное для перевозки определенных категорий пассажиров или грузов (автобус для перевозки детей, лиц с инвалидностью, пассажиров определенных профессий, самосвал, цистерна, седельный тягач, фургон, специализированный санитарный автомобиль экстренной медицинской помощи, автомобиль инкассации, ритуальный автомобиль и т. п.) и имеет специальное оборудование (такси, бронированный, оборудованный специальными световыми и звуковыми сигнальными устройствами и т. п.) |
При этом согласно п.п. 4 п. 32 НДС-льгота установлена именно для «автомобилей специального назначения» (т.е. специальных автомобилей, а не специализированных) (письмо ГНСУ от 05.04.2024 № 1846/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК). Поэтому, в частности, льготируется поставка специального автотранспорта — бульдозеров и автокранов (письмо ГНСУ от 02.09.2024 № 4288/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК). А вот на поставку автомобилей специализированного назначения НДС-льгота не распространяется (письмо ГНСУ от 11.12.2023 № 4582/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК).
Хотя в то же время контролеры признавали, что для целей применения норм абзаца «д» п.п. 4 п. 32 какого-либо перечня транспортных средств (которые принадлежат к категории специальных автомобилей, указанных в этом абзаце) НКУ не установлено. Поэтому по вопросам отнесения транспортного средства к категории «автомобилей специального назначения» ГНСУ рекомендовала обращаться к Мининфраструктуры, как к главному органу, реализующему государственную политику, в частности, в сфере автомобильного транспорта (письма ГНСУ от 04.06.2024 № 3071/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК, от 06.06.2024 № 3102/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК). А по вопросам принадлежности автомобилей к тому или иному коду УКТ ВЭД — обращаться к ТПП или ее региональным отделениям (письмо ГНСУ от 26.07.2023 № 2117/ІПК/99-00-21-03-02-06).
А также НДС-льгота по п.п. 4 п. 32 установлена для бронированных автомобилей обычного типа (пассажирских и грузовых).
Правда, повторим, что
по п.п. 4 п. 32 льготируется поставка транспортных средств (из абзаца «д»), осуществляемая в рамках госконтрактов
То есть при условии, что поставщик таких транспортных средств имеет статус исполнителя госконтракта (договора), а покупатель — статус государственного заказчика. А также льготируется поставка такого автотранспорта соисполнителем госконтракта (договора). Поэтому если, например, по госконтракту на изготовление и поставку специальных транспортных средств, используемых в оборонных целях, исполнитель привлекает соисполнителя госконтракта, то операции по поставке соисполнителем таких автомобилей исполнителю также освобождаются от НДС по п.п. 4 п. 32 — льготируются (письмо ГНСУ от 17.09.2024 № 4512/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК).
А вот операции по поставке, в частности, запчастей, аккумуляторов, автомобильных шин, ГСМ и пр. (как для специальных, так и для специализированных транспортных средств) для нужд обеспечения обороны страны определенным получателям — в частности, ВСУ, СБУ, Нацгвардии и пр. облагаются по ставке 0 % НДС (согласно постановлению КМУ от 02.03.2022 № 178). Подробнее о нулевой ставке см. статью «Тонкости нулевой НДС-ставки по передачам ВСУ» // «Налоги & бухучет», 2024, № 85.
Подпункт. 5 п. 32. А также следует учесть, что по п.п. 5 п. 32 НДС-льгота действует для бронированных автомобилей (с кодами УКТ ВЭД 8702 10 19 90, 8702 90 11 00, 8703, 8705 90 80 90, 8710 00 00 00). Но только при условии, что при поставке такого автотранспорта их конечными получателями (согласно сертификату конечного потребителя или согласно условиям договора) являются получатели, указанные в п.п. 5 п. 32 (письмо ГНСУ от 20.05.2024 № 2808/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК).
Поставка дронов
Согласно п. 32 военная НДС-льгота действует и для поставок БПЛА (дронов), т. е. для:
— дронов (код УКТ ВЭД 8806) и частей для дронов (код 8807) — согласно абзацам «є» и «ж» п.п. 4 п. 32 (при условии их поставки в рамках госконтрактов (договоров) исполнителями (соисполнителями) госконтракта государственному заказчику);
— БПЛА без вооружения и их частей (с кодами УКТ ВЭД 8806, 8807) — согласно п.п. 5 п. 32 (при условии, что их конечным получателем (согласно сертификату конечного потребителя или согласно условиям договора) являются получатели, указанные в п.п. 5).
Поэтому льготируются, в частности:
— поставка субъектом хозяйствования частей (комплектующих) для дронов (с кодами УКТ ВЭД 8806, 8807) предприятиям-исполнителям госконтрактов (договоров) по оборонным закупкам (письмо ГНСУ от 12.04.2024 № 1994/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК);
— поставка субъектом хозяйствования дронов (их частей) благотворительному фонду — для дальнейшей их передачи воинской части (если воинская часть согласно сертификату конечного потребителя или условиям договора определена их конечным получателем) (письмо ГНСУ от 17.09.2024 № 4509/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК);
— поставка дронов (их частей) любым посредникам (не указанным в п.п. 5 п. 32) — если условиями договора предусмотрена обязанность посредников по дальнейшей передаче дронов (их частей) конечным получателям, указанным в п.п. 5 (письма ГНСУ от 12.03.2024 № 1270/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК, от 02.09.2024 № 4302/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК). То есть для применения льготы достаточно, чтобы обязанность последующей передачи дронов (их частей) таким конечным получателям была зафиксирована в договоре на поставку дронов.
Подробнее о поставках беспилотников см. статью «Дроны — для армии: что в учете?» // «Налоги & бухучет», 2024, № 12.
Когда не будет компенсирующих НО и НДС-распределения?
Также учтите, что, как оговорено в п. 32, при осуществлении льготных операций, освобожденных от НДС по пп. 4 и 5 п. 32 (в части поставок товаров по госконтрактам (договорам) по оборонным закупкам), положения п. 198.5 и ст. 199 НКУ к таким операциям не применяются. Поэтому
льготные поставки товаров из пп. 4, 5 п. 32 по госконтрактам (договорам) по оборонным закупкам освобождены от компенсирующих (распределительных) НО,
и компенсировать (распределять) сумму входного НДС по таким операциям не нужно (письмо ГНСУ от 26.10.2023 № 3783/ІПК/99-00-21-03-02-06). Поэтому не нужно начислять компенсирующие (распределительные) НО и соисполнителям госконтрактов (договоров) по оборонным закупкам (письмо ГНСУ от 16.04.2024 № 2105/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК).
Правда, если ведется двойная деятельность и есть другие льготные поставки, то налоговики требуют учитывать объемы льготных операций из пп. 4, 5 п. 32 в расчете коэффициента распределения (антиЧВ) (письма ГНСУ от 15.03.2024 № 1415/ІПК/99-00-21-03-01 ІПК, от 29.04.2024 № 2437/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК). Подробнее об этом см. «Приколы коэффициента ЧВ» // «Налоги & бухучет», 2024, № 1-2.
Однако если операции по поставке товаров освобождаются от НДС по пп. 4 и 5 п. 32, но при этом осуществляются не по госконтрактам (договорам) по оборонным закупкам, то при этом возникает необходимость начисления компенсирующих НО по п. 198.5 НКУ (распределительных НО по ст. 199 НКУ) в общеустановленном порядке (письма ГНСУ от 16.04.2024 № 2075/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК, от 04.10.2024 № 4701/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК).
Выводы
- Для продаж (оплатных поставок) некоторых товаров действует военная НДС-льгота по п. 32 подразд. 2 разд. ХХ НКУ.
- К товарам оборонного назначения из п.п. 4 п. 32 НДС-льгота применяется только при соблюдении условий, установленных Законом Украины «Об оборонных закупках» от 17.07.2020 № 808-IX. То есть при поставке таких товаров исполнителем госконтракта государственному заказчику. А также НДС-льгота действует при поставке таких товаров для соисполнителей госконтракта.
- К товарам из п.п. 5 п. 32 НДС-льгота применяется только при поставках таких товаров определенным категориям конечных получателей — указанным в таком п.п. 5. При этом НДС-льгота действует на всех этапах движения товара к такому конечному получателю.
- При осуществлении льготных поставок товаров из пп. 4, 5 п. 32 по госконтрактам (договорам) по оборонным закупкам не нужно начислять компенсирующие (распределительные) НО.