Расходы не в том периоде: спасет ли нарастающий итог?

Момент признания расходов в бухучете

По бухучетным правилам расходы следует признавать в своем периоде — в периоде, к которому они относятся (ч. 5 ст. 9 Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 № 996-XIV). То есть одновременно с доходом или в периоде фактического понесения, если непосредственно (прямо) их связать с доходом невозможно (п. 7 НП(С)БУ 16 «Расходы»). Иначе

Ведь расходы прошлого отчетного периода окажутся заниженными, а текущего — завышенными. А следовательно, будет нарушен бухпринцип осмотрительности, согласно которому методы оценки, применяющиеся в бухучете, должны предотвращать занижение оценки обязательств и расходов и завышение оценки активов и доходов предприятия (п. 6 разд. III НП(С)БУ 1 «Общие требования к финансовой отчетности»). В итоге будет искажен финрезультат.

Следовательно, для расходов в бухучете четко определен момент возникновения. Поэтому отражать их в чужом периоде неправильно. Ну а поскольку прибыльный учет ориентирован на бухгалтерский, то у плательщиков налога на прибыль бухучетные ошибки (расходы «не того периода») повлекут ошибки и в налоговоприбыльном учете. Причем даже в том случае, когда ошибка — внутригодовая (скажем, расходы показали не в том квартале года). Рассмотрим ситуации подробнее.

Ошибка (расходы) текущего года

Налог на прибыль. Многие рассуждают так. Поскольку финрезультат в течение года рассчитывается нарастающим итогом и декларация по налогу на прибыль заполняется тоже нарастающим итогом, то в текущем периоде все должно исправиться. То есть нарастающим итогом показатели разных периодов будут свернуты и налог на прибыль будет рассчитан правильно. На первый взгляд, будто бы это все правильно. Но, в действительности, все совсем не так просто. Давайте посмотрим на примере.

К каким последствиям у плательщика-квартальщика это может привести?

Расходы не в том отчетном периоде года

Сразу кажется, что цепляться здесь не к чему. Ведь из-за неотражения расходов налог на прибыль за полугодие был задекларирован в завышенном размере (14400 грн вместо 9000 грн) и в результате переплачен. При этом в декларации за три квартала в стр. 17 по нарастающей сумма налога отражена правильно (27000 грн). И эта сумма в результате и будет перечислена в бюджет (14400 грн за полугодие + 12600 грн по итогам ІІІ квартала = 27000 грн за три квартала).

Но проблема в том, что

Поэтому не исключаем, что фискалы в таком случае могут расценить, что сумма налога в декларации за три квартала посчитана неправильно (в стр. 19 задекларировано 12600 грн вместо надлежащих 18000 грн, то есть значение стр. 19 занижено). Вследствие усмотрят занижение налога в трехквартальной декларации и начислят штраф «за занижение» налоговых обязательств — НО (по п. 123.1 НКУ, а если деяния совершены умышленно, — по п. 123.2 НКУ).

Следовательно, в прибыльщиков-квартальщиков внутригодовая ошибка (отражение расходов не в том квартале даже в пределах года) приводит к искажению объекта налогообложения за отдельный внутригодовой отчетный (налоговый) период (соответствующий квартал).

А следовательно, внутригодовую ошибку плательщику лучше все-таки исправить самостоятельно. Тем более, что до окончания военного положения (ВП) исправить самостоятельно выявленные ошибки любых периодов плательщики могут без самоштрафа и пени (п.п. 69.38 подразд. 10 разд. ХХ НКУ). Подробнее об этом см. в статьях «Исправление ошибок «довоенных» периодов: с «самоштрафом» или без?» // «Налоги & бухучет», 2023, № 68 и «Как исправить самоштраф?» // «Налоги & бухучет», 2023, № 62 (ср. ).

Как исправить? Для исправления ошибки нужно:

1) исправить ошибку текущего года в бухучете. Напомним, что ошибки текущего года в бухучете исправляют в периоде их выявления (то есть путем внесения записей в бухрегистры текущего периода — ошибочный период не трогают, счет 44 не задействуют);

2) исправить ошибку в налоговоприбыльном учете — исправить декларацию за полугодие 2024 года (учесть расходы). Это исправление можно провести любым удобным способом: через уточняющую декларацию (УД) или в текущей декларации за три квартала (с помощью приложения ВП).

Напомним, что с приложением ВП уточняющие приложения не подают. А вот с УД следует подать повторно все приложения к заполненным строкам УД, даже если в них не было ошибок (см. БЗ 102.20.02).

В отношении финансовой отчетности, учтите: при исправлении внутригодовых ошибок налоговики требуют вместе с УД (приложением ВП) подать повторно за ошибочный период исправленную финансовую отчетность (см. БЗ 102.20.02);

3) после исправления полугодия 2024 года необходимо правильно заполнить текущую декларацию (за три квартала 2024 года) и отразить в ее стр. 18 налог предыдущего периода с учетом уточнений (см. БЗ 102.20.02).

Ошибка (расходы) прошлых лет

Налог на прибыль. А что если не учли расходы прошлых лет? Допустим, что расходы (в сумме 30000 грн) не показали в декларации за прошлый 2023 год, а собрались учесть в декларации за три квартала 2024 года.

Тогда ситуация будет похожа с предыдущей. Ведь если учесть прошлогодние расходы в декларации за три квартала 2024 года, то НО за три квартала окажутся занижены. И если такую ошибку выявят контролеры, то решат, что НО такого периода занижены и, скорее всего, применят штраф «за занижение» НО (по п. 123.1 НКУ, а за умышленные действия — по п. 123.2 НКУ).

Заодно для прибыльщиков прошлогодняя ошибка может повлечь другие неприятности. Ведь из-за неотражения расходов в 2023 году объект налогообложения по итогам 2023 года окажется завышенным. И хотя налог за 2023 год будет переплачен, однако

Например, к завышению в текущем 2024 году суммы лимитированных расходов — величина которых рассчитывается от прошлогодней налогооблагаемой прибыли (то есть 4 % лимита благотворительных расходов по п.п. 140.5.9 НКУ, 8 % лимита спортивных расходов по п.п. 140.5.14 НКУ и т. п.). И как следствие — это повлечет занижение текущих НО в отчетных периодах 2024 года.

Поэтому расходы «чужого года» могут иметь негативные последствия. Поэтому прошлогоднюю ошибку лучше исправить самостоятельно. Опять-таки, в период ВП самоисправить ошибки, повторим, можно без самоштрафа и пени (п.п. 69.38 подразд. 10 разд. ХХ НКУ).

Как исправить? Для исправления ошибки следует:

1) исправить прошлогоднюю ошибку в бухучете. А такие ошибки, напомним, исправляют путем корректировки сальдо счета 44 на начало отчетного года. При этом исправление ошибок прошлых лет требует повторного отражения соответствующей сравнительной информации в финансовой отчетности (п. 5 НП(С)БУ 6 «Исправление ошибок и изменения в финансовых отчетах»). Поэтому после исправления ошибки придется заново составить финотчетность за ошибочный год (как будто ошибки не было), а также

— или подать УД к декларации за 2023 год вместе с уточненной (исправленной) финансовой отчетностью за 2023 год и уточняющими приложениями ко всем заполненным строкам УД (см. БЗ 102.20.02). Причем в случае подачи отчетности в электронном виде электронную УД подают после подачи исправленной финотчетности в электронном виде;

— или в составе текущей декларации (в рассматриваемом случае за три квартала 2024 года) — через приложение ВП с уточненной финансовой отчетностью (см. БЗ 102.20.02).