Витрати не в тому періоді: чи врятує наростаючий підсумок?

Момент визнання витрат у бухобліку

За бухобліковими правилами витрати слід визнавати у своєму періоді — у періоді, до якого вони належать (ч. 5 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 № 996-XIV). Тобто одночасно з доходом або в періоді фактичного понесення, якщо безпосередньо (прямо) їх пов’язати з доходом неможливо (п. 7 НП(С)БО 16 «Витрати»). Інакше

Адже витрати минулого звітного періоду виявляться занижені, а поточного — завищені. А отже, буде порушено бухпринцип обачності, згідно з яким методи оцінки, що застосовуються в бухобліку, повинні запобігати заниженню оцінки зобов’язань та витрат і завищенню оцінки активів і доходів підприємства (п. 6 розд. III НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності»). У підсумку буде викривлено фінрезультат.

Отже, для витрат у бухобліку чітко визначено момент виникнення. Тому відображати їх у чужому періоді неправильно. Ну а оскільки прибутковий облік орієнтований на бухгалтерський, то у платників податку на прибуток бухоблікові помилки (витрати «не того періоду») спричинять помилки і в податковоприбутковому обліку. Причому навіть у тому випадку, коли помилка — внутрішньорічна (скажімо, витрати показали не в тому кварталі року). Розглянемо ситуації детальніше.

Помилка (витрати) поточного року

Податок на прибуток. Багато хто міркує так. Позаяк фінрезультат протягом року розраховується наростаючим підсумком і декларація з податку на прибуток заповнюється теж наростаючим підсумком, то у поточному періоді все має виправитися. Тобто наростаючим підсумком показники різних періодів будуть згорнуті і податок на прибуток буде розраховано правильно. На перший погляд, ніби то все правильно. Але, насправді, все зовсім не так просто. Давайте поглянемо на прикладі.

До яких наслідків у платника-квартальника це може призвести?

Витрати не у тому звітному періоді року

Відразу здається, що чіплятися тут ні до чого. Адже через невідображення витрат податок на прибуток за півріччя був задекларований у завищеному розмірі (14400 грн замість 9000 грн) і в результаті переплачений. При цьому в декларації за три квартали в ряд. 17 за наростаючою сума податку відображена правильно (27000 грн). І ця сума в результаті і буде перерахована до бюджету (14400 грн за півріччя + 12600 грн за підсумками ІІІ кварталу = 27000 грн за три квартали).

Але проблема у тому, що

Тому не виключаємо, що фіскали в такому разі можуть розцінити, що сума податку в декларації за три квартали порахована неправильно (у ряд. 19 задекларовані 12600 грн замість належних 18000 грн, тобто значення ряд. 19 занижено). Унаслідок угледять заниження податку в триквартальній декларації і нарахують штраф «за заниження» податкових зобов’язань — ПЗ (за п. 123.1 ПКУ, а якщо діяння вчинені умисно, —за п. 123.2 ПКУ).

Відтак, у прибутківців-квартальників внутрішньорічна помилка (відображення витрат не в тому кварталі навіть у межах року) призводить до викривлення об’єкта оподаткування за окремий внутрішньорічний звітний (податковий) період (відповідний квартал).

А отже, внутрішньорічну помилку платникові краще все-таки виправити самостійно. Тим паче, що до закінчення воєнного стану (ВС) виправити самостійно виявлені помилки будь-яких періодів платники можуть без самоштрафу і пені (п.п. 69.38 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ). Детальніше про це див. у статтях «Виправлення помилок «довоєнних» періодів: із «самоштрафом» чи без?» // «Податки & бухоблік», 2023, № 68 і «Як виправити самоштраф?» // «Податки & бухоблік», 2023, № 62 (ср. ).

Як виправити? Для виправлення помилки треба:

1) виправити помилку поточного року в бухобліку. Нагадаємо, що помилки поточного року в бухобліку виправляють у періоді їх виявлення (тобто шляхом внесення записів до бухрегістрів поточного періоду — помилковий період не чіпають, рахунок 44 не задіюють);

2) виправити помилку в податковоприбутковому обліку — виправити декларацію за півріччя 2024 року (врахувати витрати). Це виправлення можна провести будь-яким зручним способом: через уточнюючу декларацію (УД) або в поточній декларації за три квартали (за допомогою додатка ВП).

Нагадаємо, що з додатком ВП уточнюючі додатки не подають. А ось з УД слід подати повторно всі додатки до заповнених рядків УД, навіть якщо в них не було помилок (див. БЗ 102.20.02).

Щодо фінансової звітності, врахуйте: при виправленні внутрішньорічних помилок податківці вимагають разом з УД (додатком ВП) подати повторно за помилковий період виправлену фінансову звітність (див. БЗ 102.20.02);

3) після виправлення півріччя 2024 року необхідно правильно заповнити поточну декларацію (за три квартали 2024 року) і відобразити в її ряд. 18 податок попереднього періоду з урахуванням уточнень (див. БЗ 102.20.02).

Помилка (витрати) минулих років

Податок на прибуток. А що коли не врахували витрати минулих років? Припустимо, що витрати (у сумі 30000 грн) не показали в декларації за минулий 2023 рік, а зібралися врахувати в декларації за три квартали 2024 року.

Тоді ситуація буде схожа з попередньою. Адже якщо врахувати минулорічні витрати в декларації за три квартали 2024 року, то ПЗ за три квартали виявляться занижені. І якщо таку помилку виявлять контролери, то вирішать, що ПЗ такого періоду занижені і, скоріш за все, застосують штраф «за заниження» ПЗ (за п. 123.1 ПКУ, а за умисні дії — за п. 123.2 ПКУ).

Заразом для прибутківців минулорічна помилка може спричинити інші неприємності. Адже через невідображення витрат у 2023 році об’єкт оподаткування за підсумками 2023 року виявиться завищений. І хоча податок за 2023 рік буде переплачено, проте

Наприклад, до завищення в поточному 2024 році суми витрат, що лімітуються, — величина яких розраховується від минулорічного оподатковуваного прибутку (тобто 4 % ліміту благодійних витрат за п.п. 140.5.9 ПКУ, 8 % ліміту спортивних витрат за п.п. 140.5.14 ПКУ тощо). І як наслідок — це спричинить заниження поточних ПЗ у звітних періодах 2024 року.

Тож витрати «чужого року» можуть мати негативні наслідки. Тому минулорічну помилку краще виправити самостійно. Знов-таки, у період ВС самовиправити помилки, повторимо, можна без самоштрафу і пені (п.п. 69.38 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ).

Як виправити? Для виправлення помилки слід:

1) виправити минулорічну помилку в бухобліку. А такі помилки, нагадаємо, виправляють шляхом коригування сальдо рахунка 44 на початок звітного року. При цьому виправлення помилок минулих років вимагає повторного відображення відповідної порівняльної інформації у фінансовій звітності (п. 5 НП(С)БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах»). Тому після виправлення помилки доведеться наново скласти фінзвітність за помилковий рік (начебто помилки не було), а також

— або подати УД до декларації за 2023 рік разом з уточненою (виправленою) фінансовою звітністю за 2023 рік і уточнюючими додатками до всіх заповнених рядків УД (див. БЗ 102.20.02). Причому в разі подання звітності в електронному вигляді електронну УД подають після подання виправленої фінзвітності в електронному вигляді;

— або у складі поточної декларації (у випадку, що розглядається, за три квартали 2024 року) — через додаток ВП з уточненою фінансовою звітністю (див. БЗ 102.20.02).