Условная поставка при аннулировании
Осуществить начисление условных налоговых обязательств (НО) при аннулировании НДС-регистрации требует п. 184.7 НКУ. В соответствии с ним плательщик обязан начислить условные НО по активам (товарам / услугам / необоротным активам), которые (1) учитываются у него на момент аннулирования его НДС-регистрации, то есть не использованы в хозяйственной деятельности, и только (2) при условии, что по таким активам суммы входящего НДС были включены в состав налогового кредита (НК).
Не следует делать такого начисления только в случае, когда аннулирование НДС-регистрации происходит в связи с реорганизацией налогоплательщика путем присоединения, слияния, преобразования, разделения и выделения (п. 184.7 НКУ)
Во всех иных случаях аннулирования НДС-регистрации без такого начисления не обойтись.
Обращаем внимание также на то, что начислять условные НО по п. 184.7 НКУ следует не только на остатки активов (товаров и необоротных активов, по которым формировался НК), но и на дебиторскую задолженность по уплаченным авансам, по которым на дату аннулирования НДС-регистрации не получены товары/услуги, необоротные активы, но суммы входящего НДС по которым были включены в состав НК (БЗ 101.03).
Причем делать начисление условных НО при аннулировании НДС-регистрации следует по той же ставке НДС (20 %, 14 % или 7 %), по которой ранее был отражен НК. Хотя прямо п. 184.7 НКУ об этом не говорит.
Под начисление условных НО не попадают активы:
— приобретенные без НДС (например, у неплательщиков НДС);
— приобретенные с НДС, но по которым не возникло право на НК (нет зарегистрированной входящей НН или она содержит ошибки, которые не дают возможность идентифицировать операцию);
— приобретенные с НДС, по которым раньше уже были начислены компенсирующие НО по п. 198.5 НКУ. Если осуществлялось распределение НДС по ст. 199 НКУ, то условные НО по п. 184.7 НКУ начисляют исходя из той части стоимости активов, на которую распределительные НО по ст. 199 НКУ не начислялись (см. письмо ГФСУ от 14.05.2019 № 2156/6/99-99-15-03-02-15/ІПК);
— по которым уже начислялись условные НО по п. 184.7 НКУ при предыдущем аннулировании НДС-регистрации.
Из стоимости готовой продукции и незавершенного производства надо начислить НО, но только в той части, которая отвечает стоимости товаров/услуг, которые сидят в них (зарплата, налоги, другие компоненты, которые НДС не облагаются, в расчете НО не участвуют).
Считаем, что не нужно начислять условные НО по п. 184.7 НКУ и по необоротным активам, которые полностью самортизированы, но еще не списаны, поскольку фактически они уже полностью участвовали в налогооблагаемой деятельности.
Подробно о том, на какие активы следует начислить условные НДС при аннулировании регистрации, читайте в «Аннулирование НДС-регистрации: осуществляем условную продажу по п. 184.7 НКУ» // «Налоги & бухучет», 2024, № 29.
База начисления НО и дата составления НН
Начислять условные НО по п. 184.7 НКУ следует
исходя из обычной цены соответствующих товаров / услуг / необоротных активов, а не опираясь на цену приобретения товаров/услуг или на остаточную стоимость необоротных активов
В то же время поскольку обычную цену на активы определить достаточно сложно, то при проверке начисления условных НО по п. 184.7 НКУ налоговики обычно ориентируются на балансовую стоимость таких активов.
На условные НО составляют соответствующую НН и регистрируют ее в ЕРНН. Но это следует сделать не позже даты аннулирования НДС-регистрации. Ведь день аннулирования НДС-регистрации является последним днем, когда плательщик может составлять и регистрировать НН/РК (п. 184.6 НКУ, БЗ 101.16).
В то же время если лицо не успеет зарегистрировать в ЕРНН условную НН, то ему не следует бояться ни штрафов за несвоевременную регистрацию такой условной НН, ни админответственности для его должностных лиц за нарушение порядка ведения налогового учета по ст. 1631 КУоАП. Главное, чтобы условные НО были включены в последнюю НДС-декларацию. Это отмечают и налоговики в БЗ 101.27 (здесь и здесь).
Правила составления НН
Составлять условную НН при аннулировании регистрации плательщиком НДС следует, соблюдая определенные специфические правила, а именно (БЗ 101.16):
1) в верхней левой части такой НН в графе «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» следует указать отметку «X» и тип причины «10»;
2) в заглавной части такой НН в реквизитах:
— продавца плательщик приводит свои данные;
— покупателя следует указать в поле «Отримувач (покупець)» свое наименование, а в поле, где приводится ИНН, навести условное значение «600000000000». Данные о налоговом номере покупателя (поле «Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта») и о коде (поле «код») не заполняются;
3) раздел Б такой НН заполняется в следующем порядке:
— в графе 2 «Опис (номенклатура) товарів / послуг продавця» указываются даты составления и порядковые номера НН, на основании которых формировался компенсируемый НК;
— в графе 4 «Умовне позначення українське» указывается «грн»;
— в графе 10 «Обсяги постачання (база оподаткування) без урахування ПДВ» указывается стоимость (часть стоимости) товара/услуги, необоротного актива, на которую начисляется НДС, согласно основной ставке налога и ставкам налога 7 % и 14 %, которые применяются при начислении НО;
— в графе 11 указывается сумма НДС;
— графы 3.1, 3.21, 3.2.2, 3.3, 5 — 9 в таком случае не заполняются.
Приведем в конце пример заполнения НН на условную поставку при аннулировании НДС-регистрации.
