Условия зачета ОЗ в уменьшение НДС-долга
Если у плательщика имеется налоговый долг по НДС (в том числе рассроченный или отсроченный), то его прежде всего можно погасить отрицательным значением (ОЗ), которое сформировано в декларации по НДС (п.п. «а» п. 200.4 НКУ, п.п. 4 п. 5 разд. V Порядка № 21*). Сумму ОЗ, которая засчитывается в счет налогового долга, отражают в строке 20.1 декларации по НДС.
Под определение «налогового долга» (пп. 14.1.175 и 14.1.39 НКУ) подпадают также начисленные (и не уплаченные) штрафы и пеня, включая штрафы за несвоевременную регистрацию налоговых накладных / расчетов корректировки.
Но, чтобы сумму ОЗ возможно было учесть в уменьшение налогового долга по НДС, нужно соблюдать ряд следующих условий:
1) налоговый долг по НДС должен (п.п. «а» п. 200.4 НКУ, п.п. 4 п. 5 разд. V Порядка № 21):
— возникнуть за предыдущие отчетные (налоговые) периоды и
— учитываться в интегрированной карточке плательщика (ИКП).
То есть на дату подачи НДС-декларации с ОЗ (в которой плательщик планирует провести зачет) налоговый долг уже должен учитываться в ИКП. Более того, налоговики требуют, чтобы налоговый долг был в ИКП по состоянию на 1-е число месяца, в котором подается декларация с зачетом (см. разъяснения ГУ ГНС в Ивано-Франковской обл. от 12.06.2024 и ГУ ГНС в Ровенской обл. от 25.01.2024). Поэтому, например, в декларации за март (которая подается в апреле) можно погасить сумму налогового долга на 1-е число месяца подачи декларации по НДС, то есть сумму налогового долга, имеющегося на 1 апреля;
2) на момент получения налоговиками декларации следует иметь в СЭА НДС соответствующую сумму регистрационного лимита (ΣНакл). Подробно обо всех составляющих этого показателя читайте в статье «Лимит регистрации налоговых накладных» // «Налоги & бухучет», 2023, № 35.
Показатель ΣНакл определяют по формуле из п. 2001.3 НКУ и указывают в служебном (дополнительном) поле строки 19.1 декларации по НДС. Если суммы реглимита на дату подачи декларации не будет (будет недостаточно), то погашение налогового долга полностью (или частично) не состоится. То есть величина ОЗ, которой можно погасить НДС-долг, ограничена лимитом регистрации.
Следовательно, по требованиям п.п. «а» п. 200.4 НКУ
ОЗ можно направить на погашение налогового долга сугубо в размере, который не превышает сумму лимита регистрации на момент получения декларации контролирующим органом
При отсутствии регистрационного лимита воспользоваться зачетом не удастся.
Больше никаких других условий проведения зачета НКУ не устанавливает.
Зачет НДС-долга и уменьшение реглимита
Налоговики же уже давно и безосновательно приравнивают сумму ОЗ, использованную для погашения НДС-долга, к бюджетному возмещению — считают такую сумму возмещенной плательщику в счет погашения налогового долга. А потому на сумму ОЗ, отраженную в строке 20.1 декларации по НДС, уменьшают регистрационный лимит (ΣНакл) через увеличение показателя ΣВідшкод. Именно таким образом настроено теперь программное обеспечение СЭА НДС. Хотя, в действительности, никакое бюджетное возмещение здесь не заявляется.
Причем реглимит уменьшают сразу, как только подана НДС-декларация с заполненной строкой 20.1, а не предельным сроком подачи декларации — по факту погашения налогового долга в ИКП.
На наш взгляд, такие действия фискалов неправомерны. Ведь
сумма ОЗ, зачтенная в уменьшение налогового долга в соответствии с нормами п.п. «а» п. 200.4 НКУ, не является бюджетным возмещением в понимании п.п. 14.1.18 НКУ
То есть не является возмещением ОЗ на основании подтверждения правомерности сумм бюджетного возмещения НДС по результатам проверки плательщика. Да и никакое заявление о возврате суммы бюджетного возмещения (приложение Д3 к НДС-декларации), как того требует п. 200.7 НКУ, плательщик не подает.
Невзирая на это, фискалы утверждают, что когда предприятие самостоятельно не уплачивает имеющийся налоговый долг по НДС деньгами, а осуществляет его погашение за счет ОЗ, то сумма, задекларированная в строке 20.1 декларации по НДС, уменьшает регистрационный лимит (за счет увеличения ΣВідшкод) и считается не иначе как возмещенной в счет погашения налогового долга (см. БЗ 101.17).
Конечно, с таким произволом налоговиков можно не соглашаться. Но, чтобы доказать обратное, придется обращаться в суд.
На сегодня, к сожалению, нам не известны судебные решения, в которых бы плательщик НДС пытался восстановить регистрационный лимит, незаконно снятый фискалами из-за зачета ОЗ в счет погашения налогового долга. В то же время есть решение, в котором упоминается такой зачет, но он не является предметом спора (см. постановление Шестого апелляционного админсуда от 01.12.2020 по делу № П/320/90/20). По этому делу судьи рассматривали определение суммы бюджетного возмещения при заявленном (хотя и ошибочно) зачете ОЗ в счет налогового долга. Так вот — судьи опираются на регистрационный лимит без учета его уменьшения на сумму налогового долга.
Следовательно, у тех НДС-плательщиков, кто не хочет судебной волокиты, есть два пути:
— или смириться с тем, что на сумму ОЗ, которое задекларировано в строке 20.1 декларации и направлено в счет уменьшения налогового долга, придется потерять регистрационный лимит;
— или не осуществлять такой зачет, а погасить налоговый долг живыми денежными средствами с сохранением регистрационного лимита.
Выводы
- Имеющийся налоговый долг по НДС (в том числе рассроченный или отсроченный) прежде всего можно погасить отрицательным значением, которое возникло в декларации по НДС.
- Фискалы неправомерно списывают регистрационный лимит на сумму ОЗ, направленного в счет погашения НДС-долга. Хотя такой зачет не является бюджетным возмещением.
