Щодо обліку видатків на створення та технічну підтримку веб-сайту

На виконання доручення Кабінету Міністрів України <…>, надісланого Міністерством фінансів України <…>, Державна казначейська служба України розглянула Ваше звернення <…> та в межах компетенції повідомляє.

Згідно з підпунктом 7 підпункту 3.1.6 пункту 3.1 Інструкції щодо застосування економічної класифікації видатків бюджету, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 12.03.2012 р. № 333, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 27.03.2012 р. за № 456/20769 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 21.06.2012 р. № 754) (далі — Інструкція № 333), оплата послуг із створення програмного забезпечення (програмних продуктів, інформаційних систем та комплексів, баз даних, web-сторінок/сайтів/порталів) за умови передачі майнових прав власності замовнику проводиться за КЕКВ 3160 «Придбання землі та нематеріальних активів».

Оплата послуг з технічного обслуговування обладнання та адміністрування програмного забезпечення: установлення (інсталяція) програмного забезпечення (програмних продуктів, інформаційних систем та комплексів, баз даних, web-сторінок/сайтів/порталів), подальшого користування, їх супроводження та обслуговування (у тому числі навчання користувачів), здійснюється за кодом економічної класифікації видатків 2240 «Оплата послуг (крім комунальних)» (підпункт 2.2.4 пункту 2.2 Інструкції № 333).

Пунктом 4.3 Положення з бухгалтерського обліку необоротних активів бюджетних установ (далі — Положення), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 26.06.2013 р. № 611, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 18.07.2013 р. за № 1214/23746 (далі — наказ № 611), визначено, що нематеріальні активи для взяття на облік повинні бути закінченими та засвідченими відповідними документами (патентом, сертифікатом, ліцензією тощо) у порядку, встановленому законодавством.

На облік у складі нематеріальних активів беруться придбані права на володіння, користування та розпорядження об’єктом нематеріальних активів після відчуження їх (прав) від колишніх власників та визначення його вартості (пункт 4.4 Положення).

Придбаний об’єкт авторського права на умовах користування ним, без передання прав на володіння або розпорядження, не обліковується у складі нематеріальних активів. Витрати, пов’язані з придбанням (створенням) таких об’єктів, визнаються витратами того звітного періоду, протягом якого вони були здійснені, без визнання таких витрат у майбутньому нематеріальним активом (пункт 4.5 Положення).

Авторське право та суміжні з ним права установи (право на літературні, художні, музичні твори, комп’ютерні програми, програми для електронно-обчислювальних машин, компіляції даних (бази даних), виконання, фонограми, відеограми, передачі (програми) організацій мовлення тощо) відповідно до Порядку застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку бюджетних установ (додаток 1 до Плану рахунків бухгалтерського обліку бюджетних установ, затвердженого наказом № 611) (далі — План рахунків), обліковуються на субрахунку 121 «Авторські та суміжні з ними права».

Пунктом 8.8 Положення визначено, що норми нарахування зносу та строки корисного використання об’єктів нематеріальних активів визначаються виходячи зі строку дії патенту, свідоцтва та інших обмежень строків використання об’єктів інтелектуальної власності відповідно до законодавства. На нематеріальні активи, строк корисного використання яких не визначений, знос не нараховується.

Статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов’язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Відображення в бухгалтерському обліку витрат, що можуть виникнути в процесі експлуатації web-сайтів/порталів та реклами сайту, здійснюється згідно з вимогами Типової кореспонденції субрахунків бухгалтерського обліку для відображення операцій з активами, капіталом та зобов’язаннями бюджетних установ (додаток 2 до Плану рахунків).

Згідно з вимогами пункту 7.1 Положення зміна первісної (переоціненої) вартості необоротних активів проводиться у разі індексації їх первісної (переоціненої) вартості відповідно до законодавства, а також при добудівлі, дообладнанні, реконструкції, частковій ліквідації відповідних об’єктів та модернізації, яка призвела до додаткового укомплектування необоротних активів.

Коментар редакції

У наш час, напевно, вже особливо нікого не здивуєш наявністю в бюджетній установі власного веб-сайту. Навіть, імовірно, навпаки, більше дивує факт його відсутності. Адже наявність інтернет-сторінки з великою кількістю корисної інформації про діяльність такої установи має певні переваги. Однак мало хто з користувачів інтернет-продукту замислювався над тим, що для його створення та підтримки в робочому стані установі доводиться витрачати чималі кошти. З проханням роз’яснити, як бюджетна установа повинна обліковувати такі витрати, редакція нашої газети звернулася до Держказначейства. Далі ми розглянемо, що відповіли фахівці цього відомства.

За своєю суттю веб-сайти є різновидом спеціалізованого програмного забезпечення. Тому облік витрат на створення, технічну підтримку веб-сайтів дуже схожий з обліком витрат на придбання (створення) та обслуговування комп’ютерних програм. Нагадаємо, що питання обліку таких об’єктів були розглянуті в консультації фахівця Держфінінспекції «Облік програмного забезпечення в бюджетних установах» (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2012, № 45).

Існують різні способи створення веб-сайту. Наприклад, установа може придбати вже готовий веб-сайт, або замовити послуги з розробки нового веб-сайту, або зважитися на створення веб-сайту власними силами.

Замовляючи розробку веб-сайту, розробляючи його самостійно або купуючи відразу готовий сайт, установа найчастіше бажає отримати виключні майнові права власності на нього. І цей ключовий момент має бути визначений в охоронних документах на такий інтернет-продукт.

Так, якщо в договорі на створення (розробку) веб-сайту визначено, що установа отримує виключні права на володіння, користування та розпорядження веб-сайтом, то тоді вважається, що установа повністю придбала майнові права (тобто право власності) на нього.

У цьому випадку оплату послуг зі створення веб-сайту (за умови передачі майнових прав бюджетній установі) здійснюють за КЕКВ 3160 «Придбання землі та нематеріальних активів».

Не виключено, що замовнику може бути надано лише право користування веб-сайтом без права передачі такого сайту і/або повноважень на його користування третім особам. Отже, у такому разі майнові права на програмне забезпечення не передаються установі, а залишаються у розробника веб-сайту. У такій ситуації установи здійснюють витрати за КЕКВ 2240 «Оплата послуг (крім комунальних)».

Що стосується послуг з техпідтримки сайту, то їх зміст у кожному конкретному випадку може відрізнятися (оновлення інформації, публікація новин тощо). Проте їх загальною рисою є те, що всі вони спрямовані на підтримку сайту в актуальному стані. Перелік таких послуг і розмір оплати необхідно чітко прописати в договорі на технічне обслуговування. Витрати на оплату таких послуг установи здійснюють за КЕКВ 2240.

Також за цим КЕКВ установи здійснюють оплату:

— послуг з технічного обслуговування обладнання та адміністрування програмного забезпечення;

— установки (інсталяції) програмного забезпечення (програмних продуктів, інформаційних систем і комплексів, баз даних, web-сорінок/сайтів/порталів), подальшого користування, їх супроводження та обслуговування (у тому числі навчання користувачів).

Для того щоб відповісти на це запитання, необхідно уважно вивчити договір на створення (розробку) веб-сайту. Якщо в цьому документі зазначено, що установа отримує виключні права на володіння, користування та розпорядження програмним забезпеченням, то тоді установа обліковує такий сайт у складі нематеріальних активів.

Тому підставою для оприбутковування веб-сайту як об’єкта права інтелектуальної власності є охоронні документи, які відповідно до чинного законодавства посвідчують правомірність придбання установою права власності на такі об’єкти.

У цьому випадку веб-сайт у бухгалтерському обліку обліковують на субрахунку 121 «Авторські та суміжні з ними права». Облік таких об’єктів установи здійснюють згідно з Положенням з бухгалтерського обліку необоротних активів бюджетних установ, затвердженим наказом Мінфіну від 26.06.2013 р. № 611 (далі — Положення № 611).

За загальним правилом норми нарахування зносу та строк корисного використання об’єктів нематеріальних активів визначаються виходячи зі строку дії патенту, свідоцтва та інших обмежень строків використання об’єктів інтелектуальної власності. Про це зазначено в п. 8.8 Положення № 611.

Однак найчастіше в документах строк використання веб-сайту розробники не вказують. Що робити в цьому випадку? Чи слід цей строк встановлювати установі самостійно?

Як роз’яснюють автори листа, що коментується, якщо на нематеріальний актив не встановлений строк корисного використання, то на такий об’єкт знос нараховувати не потрібно.

Під час експлуатації всі програмні продукти потребують періодичного обслуговування та оновлення. Для того щоб надання таких послуг не призвело до перебоїв у роботі сайту, установи укладають договори на інформаційне обслуговування. Проте не завжди в такому договорі сторони можуть передбачити всі форс-мажорні обставини. Тому не виключено, що установі доведеться звернутися до обслуговуючої організації за наданням додаткових послуг.

Природно, у бухгалтера виникає запитання: як обліковувати такі непередбачені витрати? Судячи з листа, що коментується, у цій ситуації головне — правильно оформити факт надання таких послуг первинними документами, а саме актом наданих послуг. До речі, для того щоб у перевіряючих не було запитань щодо законності та обґрунтованості надання таких послуг, цей момент доцільно спочатку закріпити в договорі на технічне обслуговування (або ж внести допов­нення до нього).

У бухгалтерському обліку такі витрати установи включають до фактичних витрат і здійснюють їх за КЕКВ 2240.

З листа, що коментується, випливає, що витрати на просування сайту установи відображають в аналогічному порядку.

Очевидно, що з часом веб-сайт застаріває та потребує певних поліпшень: наприклад, розширення функціональності, удосконалення елементів дизайну, інших заходів, спрямованих на підвищення його можливостей і строку використання.

Також не виключено, що з часом потрібно буде оновити саму програмну оболонку (встановити нову версію, оновити модулі тощо), унаслідок чого змінюються якісні характеристики веб-сайту.

Витрати на такі заходи установи відносять на збільшення первісної вартості веб-сайту.

На закінчення розглянемо, як у бухгалтерському обліку установи відображають операції зі створення, технічної підтримки, просування веб-сайту та його оновлення.

Приклад. За замовленням бюджетної установи був розроблений веб-сайт, виключні права на володіння, користування та розпорядження яким передано замовнику. Згідно з умовами договору плата за створення веб-сайту становить 12000 грн. (у тому числі ПДВ — 2000 грн.). Витрати здійснені за рахунок коштів загального фонду.

Для відображення в облікових регістрах цих операцій потрібно зробити такі записи:

До речі, тим установам, які мають на балансі об’єкти інтелектуальної власності, при проведенні операцій з такими об’єктами радимо керуватися:

— Рекомендаціями щодо єдиних підходів до придбання та відображення в бухгалтерському обліку бюджетних установ програмного забезпечення, наведеними в листі Держказначейства від 17.09.2007 р. № 3.4-04/2055-10882 (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2007, № 38);

— листом Держказначейства «Про операції з придбання програмного забезпечення» від 19.05.2004 р. № 07-04/1005-4111;

— листом Держказначейської служби «Про облік об’єктів права інтелектуальної власності» від 07.05.2014 р. № 17-04/441-10983 (див. «Бюджетна бухгалтерія», 2014, № 28).