Розпочати слід із загального порядку здійснення платежів розпорядниками бюджетних коштів за взятими ними зобов’язаннями. Основоположною у цьому контексті є норма ч. 1 ст. 49 БКУ. Зокрема, розпорядник бюджетних коштів після отримання товарів, робіт і послуг приймає рішення про їх оплату та надає доручення на здійснення платежу органу Держказначейської служби. Безумовно, наявність відповідного бюджетного зобов’язання та бюджетних асигнувань є обов’язковими умовами для оплати (ч. 2 ст. 49 БКУ).
Із вищезазначеного випливає, що бюджетні установи повинні працювати з контрагентами на умовах наступної оплати. Тобто спочатку товар, а лише потім — гроші. Проте життєві реалії диктують інші умови. Постачальники, здебільшого, бажають отримати якщо не повну оплату товару (робіт, послуг) наперед, то принаймні аванс. І Уряд передбачив таку можливість для розпорядників бюджетних коштів. Останні можуть прописати у договорі про закупівлю товарів, робіт і послуг їх попередню оплату.
Порядок здійснення попередньої оплати за товари (роботи, послуги) бюджетними установами регламентовано постановою КМУ № 117. Саме цим документом чітко визначено, за яких умов, на який строк та в якому обсязі можна робити передоплату. До речі, вимоги цієї постанови поширюються як на державні заклади і установи, так і на комунальні, незалежно від рівня підпорядкування.
Власне, норми постанови № 117 добре відомі бухгалтерам бюджетних установ. Однак час від часу вони зазнають змін. Ось і цього разу постановою № 1074 було доповнено постанову № 117 новим п. 21. Цією нормою запроваджено абсолютно новий підхід до попередньої оплати. Суть у тому, що відтепер бюджетні установи мають перераховувати попередню оплату за капітальними видатками постачальникам (виконавцям робіт) на їх небюджетні рахунки у Казначействі. Більше того, постачальник (виконавець) може використовувати ці кошти виключно на цілі, передбачені договором.
Зазначені нововведення набули чинності з 18 грудня 2018 року і відразу ж наробили галасу серед бухгалтерської спільноти. Воно й не дивно. Адже виникає низка запитань: чи стосується новий порядок попередньої оплати поточних видатків? А як щодо решти оплати? Куди перераховувати ці кошти? Як бути у випадку 100-відсоткової попередньої оплати? Чи поширюються ці вимоги на придбання видань для поповнення бібліотечних фондів?
На щастя, Держказначейська служба зреагувала оперативно і відповіла на більшість запитань у листі № 1193.
Про нюанси застосування цих нових правил розрахунків поговоримо згодом, а спочатку розглянемо основні «правила гри».
Таким чином, загальний алгоритм дій при здійсненні попередньої оплати за капітальними видатками виглядає так:
Пояснимо кожен з етапів:
1) укладення договору про закупівлю — це відправна точка для подальшої співпраці. На цьому етапі дуже важливо узгодити всі нюанси постачання товарів (робіт, послуг) та проведення розрахунків. Обов’язково слід прописати у договорі розмір авансу, строки його внесення та спрямування саме на небюджетний рахунок, відкритий на ім’я постачальника в Казначействі. Не забудьте також указати напрями витрачання отриманого авансу та механізм звітування щодо його цільового використання. Окрім того, необхідно визначити порядок остаточного розрахунку за отримані товари (роботи, послуги);
2) відкриття небюджетного рахунку на ім’я постачальника в Казначействі — відтепер це обов’язковий етап на шляху до здійснення попередньої оплати за капітальними видатками. Нагадаємо, небюджетними вважаються рахунки, відкриті органами Казначейства підприємствам, установам, організаціям та фізичним особам — підприємцям для здійснення операцій, які не належать до операцій з виконання бюджетів. Процедуру відкриття таких рахунків визначено у розд. V Порядку відкриття та закриття рахунків у національній валюті в органах Державної казначейської служби України, затвердженого наказом Мінфіну від 22.06.2012 р. № 758 (ср. ). При цьому взаємовідносини між Казначейством та клієнтами у процесі обслуговування небюджетних рахунків регламентовано окремим документом — Порядком № 770;
3) перерахування бюджетною установою попередньої оплати на небюджетний рахунок. Бюджетна установа перераховує постачальнику (підряднику) заздалегідь узгоджену суму авансу. Якщо ваша установа є головним розпорядником, тоді вам достатньо подати до Казначейства платіжне доручення. А от розпорядникам нижчого рівня потрібно мати ще й дозвіл головного розпорядника на здійснення попередньої оплати. На практиці досить часто переліки товарів, робіт та послуг, щодо яких дозволено здійснювати передоплату, затверджують на рівні міністерств та органів місцевого самоврядування. Якщо маєте такий розпорядчий (загальний) документ, тоді додатково погоджувати передоплату з головним розпорядником не обов’язково. Достатньо надати органу Казначейства копію цього документа;
4) виконання договірних зобов’язань постачальником. На цьому етапі передусім слід звернути увагу на цілі використання авансу, наданого постачальнику. Останній має право спрямовувати кошти, отримані як попередня оплата (у тому числі у розмірі 100 %), виключно для виконання договору про закупівлю. Важливо розуміти, що Казначейство може вимагати від клієнтів, на ім’я яких відкриті небюджетні рахунки, надати відповідні підтвердні документи. Так, платежі із зазначених рахунків проводять після перевірки наявності необхідного переліку документів та відповідності їх вимогам законодавства. На це чітко вказує абз. 2 п. 22 Порядку № 770.
Особливу увагу Держказначейська служба акцентувала на порядку звітування за використання авансів, отриманих на виконання робіт з капітального будівництва, у своєму листі від 10.12.2018 р. № 16-10-08/20537 (див. лист «Щодо механізму звітування за використаний аванс»). І насамперед слід пам’ятати, що вимоги до фінансування капітального будівництва за рахунок коштів державного бюджету визначено Порядком № 1764. Нормами цього документа передбачено розмір і строки попередньої оплати таких робіт. У загальному випадку це не більше 30 % вартості річного обсягу робіт і на строк не більше трьох місяців. Витратити ці кошти підрядник має право лише на придбання матеріалів, конструкцій, виробів, необхідних для виконання робіт. А от після закінчення зазначеного строку залишок невикористаного авансу доведеться повернути замовнику — бюджетній установі. Цього вимагає абз. 2 п. 19 Порядку № 1764.
При цьому Держказначейська служба у вищезгаданому листі підкреслила, які саме документи можуть слугувати підтвердженням цільового використання авансу, отриманого підрядником. Це можуть бути: Акт приймання виконаних будівельних робіт за примірною формою № КБ-2в, рахунки та накладні на відпуск товарно-матеріальних цінностей, придбаних для виконання будівельних робіт.
Контролюють цільове та ефективне використання державних капітальних вкладень Держаудитслужба та її міжрегіональні територіальні органи. Тоді як поточний контроль за цільовим спрямуванням цих коштів під час проведення платежів здійснюють органи Казначейства (пп. 21, 22 Порядку № 1764);
5) остаточний розрахунок — це завершальний етап взаємодії з контрагентом. Звісно, остаточний розрахунок проводиться лишу у разі, коли сума авансу була меншою загальної вартості товарів (робіт, послуг). Якщо ж ви здійснили не 100-відсоткову попередню оплату, тоді слід провести остаточний розрахунок. Причому решту оплати можна перерахувати або на небюджетний рахунок постачальника (відкритий у Казначействі), або на будь-який його розрахунковий рахунок (відкритий в установі банку). На цьому наголосила Держказначейська служба у своїх роз’ясненнях (див. лист № 1193). Тобто жодних обмежень з цього приводу немає. Як домовитеся — так і буде. Головне, щоб ця домовленість була зафіксована у договорі.
Отже, підсумуємо. Щодо нового порядку передоплати слід пам’ятати такі основні моменти:
по-перше, вимоги п. 21 постанови № 117 стосуються лише попередньої оплати за капітальними видатками і не поширюються на авансування поточних видатків. При цьому згідно з роз’ясненнями Казначейства (див. лист № 1193) передплату за поповнення бібліотечних фондів слід також здійснювати за новими правилами. Адже бюджетні установи планують і проводять такі витрати за рахунок капітальних видатків. Тобто жодних винятків. Натомість розрахунки за капітальними видатками на умовах наступної оплати проводяться без застосування небюджетних рахунків;
по-друге, розмір (у тому числі 100 %) та сума попередньої оплати значення не мають;
по-третє, для зарахування попередньої оплати постачальники (підрядники), незалежно від їх організаційно-правової форми та форми власності, повинні мати небюджетні рахунки в Казначействі.
Що й за чим робити, розібралися. А що буде, якщо не виконувати приписи п. 21 постанови № 117?
УВАГА!
Недотримання вимог щодо попередньої оплати за товари, роботи та послуги за рахунок бюджетних коштів, а також порушення порядку і термінів її здійснення, є порушенням бюджетного законодавства (п. 22 ч. 1 ст. 116 БКУ).
Чим це загрожує — теж не секрет. За такі промахи у роботі розпорядника може спіткати зупинення операцій з бюджетними коштами або призупинення бюджетних асигнувань. Саме такі заходи впливу передбачено пп. 2,3 ч. 1 ст. 117 БКУ за вищевказане порушення. Але, відверто кажучи, до цього навряд чи дійде. Річ у тім, що на практиці малоймовірно, щоб Казначейство взагалі пропустило подібний платіж.
Далі пригадаємо порядок обліку операцій з попередньої оплати товарів, робіт та послуг. Насправді тут нічого нового, тому пропонуємо невеличку шпаргалку-підказку для бухгалтерів:
Порядок відображення операцій з попередньої оплати за капітальними видатками
| Критерій | Вимоги до застосування |
| Застосування КЕКВ | Капітальні видатки планують і здійснюють відповідно до вимог Інструкції № 333. Насамперед за такими кодами: КЕКВ 3110 «Придбання обладнання і предметів довгострокового користування»; КЕКВ 3120 «Капітальне будівництво (придбання)» (3121, 3122); КЕКВ 3130 «Капітальний ремонт» (3131, 3132); КЕКВ 3140 «Реконструкція та реставрація» (3141, 3142, 3143); КЕКВ 3160 «Придбання землі та нематеріальних активів» |
| Відображення на рахунках обліку | Для узагальнення інформації про розрахунки з постачальниками, підрядниками на умовах попередньої оплати призначений субрахунок 2113 «Розрахунки за авансами, виданими постачальникам, підрядникам за товари, роботи і послуги». Саме за цим субрахунком слід відображати суми дебіторської заборгованості, яка виникає у зв’язку з перерахуванням авансу. Здебільшого інформація про фінансування за капітальними видатками (для придбання, створення необоротних активів, капітального будівництва, реконструкції, реставрації, модернізації тощо) відображається за субрахунком 5411 «Цільове фінансування розпорядників бюджетних коштів». Однак є й винятки: • фінансування капітального ремонту будівель, приміщень, транспортних засобів, обладнання (субрахунок 7011); • здійснення капітальних видатків усіх видів за рахунок коштів спецфонду (субрахунки 7111, 7211, 7311, 7511) |
| Відображення у фінзвітності | Сума дебіторської заборгованості за розрахунками з постачальниками, підрядниками у разі попередньої оплати за товари, роботи, послуги має знайти своє відображення за кодом рядка 1135 форми № 1дс «Баланс». Безумовно, йдеться про залишок такої заборгованості на кінець звітного періоду (кварталу, року) |
| Відображення у бюджетній звітності | У Звіті про заборгованість за бюджетними коштами (форма № 7д, № 7м) у графі 5 у розрізі КЕКВ показують суму дебіторської заборгованості, яка виникла на дату складання звітності протягом поточного року. При цьому заборгованість за капвидатками у місячній бюджетній звітності не відображається. Тому цю інформацію слід наводити тільки у звіті за квартал та рік |
І на завершення розглянемо числовий приклад відображення операцій з попередньої оплати в бухобліку.
Приклад. Керівництво навчального закладу за погодженням з вищою за рівнем установою прийняло рішення про добудову приміщення закладу з метою облаштування нового спортзалу. З цією метою було укладено договір з підрядною організацією на суму 1200000 грн. (у тому числі ПДВ — 200000 грн.). До загальної вартості робіт включено і вартість робіт з виготовлення проектно-кошторисної документації.
За умовами договору бюджетна установа перерахувала аванс у сумі 480000 грн. (40 % від загальної суми) на небюджетний рахунок, відкритий на ім’я підрядника у Казначействі. Кошти, отримані в рахунок попередньої оплати, підрядник використав на виготовлення проектно-кошторисної документації, а також закупівлю частини будівельних матеріалів. Прийняття робіт із розробки проектно-кошторисної документації на добудову об’єкта оформлено актом про приймання проектно-кошторисної документації. На підтвердження придбання будівельних матеріалів підрядник надав рахунки і накладні.
Після завершення робіт з добудови підрядна організація надала Акт приймання виконаних будівельних робіт за формою № КБ-2в та Довідку про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за формою № КБ-3. Після ретельної перевірки виконаних робіт комісією навчального закладу було підписано зазначені документи та здійснено остаточний розрахунок за виконані роботи. Решту коштів перераховано на розрахунковий рахунок підрядної організації в установі банку.
У зв’язку з добудовою будівлі навчального закладу комісія установи оформила Акт приймання відремонтованих, реконструйованих та модернізованих основних засобів за типовою формою. Також на підставі цього акта було зроблено записи до Інвентарної картки обліку об’єкта основних засобів.
Усі роботи з добудови будівлі здійснено за рахунок коштів загального фонду за КЕКВ 3132 «Капітальний ремонт інших об’єктів».
У бухобліку ці операції слід відображати таким чином:
| № з/п | Зміст господарської операції | Кореспонденція субрахунків | Сума, грн. | № меморіального ордера | |
| дебет | кредит | ||||
| 1 | Отримано фінансування для добудови будівлі навчального закладу | 2313 | 5411 | 1200000 | 2 |
| 2 | Перераховано аванс підрядній організації згідно з договором | 2113 | 2313 | 480000 | 2, 4 |
| 3 | Виконано роботи з добудови | 1311 | 6211 | 1200000 | 6 |
| 4 | Зменшено суму заборгованості перед підрядником на суму виплаченого авансу (1200000 грн. - 480000 грн.) | 6211 | 2113 | 720000 | 4, 6 |
| 5 | Проведено остаточний розрахунок з підрядною організацією | 6211 | 2313 | 720000 | 2, 6 |
| 6 | Збільшено первісну вартість будівлі навчального закладу на вартість добудови | 1013 | 1311 | 1200000 | 17* |
| Водночас зроблено другий запис | 5411 | 5111 | 1200000 | 17* | |
| * Для відображення операцій, що не фіксуються в меморіальних ордерах № 1 — 16, слід застосовувати меморіальний ордер № 17 за формою, затвердженою наказом Мінфіну від 08.09.2017 р. № 755. | |||||
Нормативні документи
БКУ — Бюджетний кодекс України від 08.07.2010 р. № 2456-VI.
Постанова № 117 — постанова КМУ «Про здійснення попередньої оплати товарів, робіт і послуг, що закуповуються за бюджетні кошти» від 23.04.2014 р. № 117.
Постанова № 1074 — постанова КМУ «Про внесення змін до постанови Кабінету Міністрів України від 23 квітня 2014 р. № 117» від 05.12.2018 р. № 1074.
Порядок № 1764 — Порядок державного фінансування капітального будівництва, затверджений постановою КМУ від 27.12.2001 р. № 1764.
Порядок № 770 — Порядок казначейського обслуговування небюджетних рахунків клієнтів, затверджений наказом Мінфіну від 21.07.2014 р. № 770.
Інструкція № 333 — Інструкція щодо застосування економічної класифікації видатків бюджету, затверджена наказом Мінфіну від 12.03.2012 р. № 333.
Лист № 1193 — лист Державної казначейської служби України «Щодо надання інформації про попередню оплату розпорядниками (одержувачами) бюджетних коштів за капітальними видатками з 18.12.2018 р.» від 17.01.2019 р. № 16-04-04/1193.
