Добре відомо, що вузли, деталі та матеріали, отримані в результаті списання (ліквідації) необоротних активів, підлягають зарахуванню на баланс установи до складу запасів. Звісно, це стосується тих матеріальних цінностей, які придатні для ремонту інших об’єктів або можуть бути використані в інший спосіб. Якщо ж застосування для таких вузлів, деталей не знайшлося, тоді їх слід оприбуткувати як вторинну сировину (металобрухт тощо). Саме такий порядок дій передбачено п. 23 Порядку списання об’єктів державної власності, затвердженого постановою КМУ від 08.11.2007 р. № 1314 (далі — Порядок № 1314).
Пам’ятайте: знищувати та здавати як брухт кольорових і чорних металів техніку, апаратуру, прилади та інші вироби, які містять дорогоцінні метали (дорогоцінне каміння), без попереднього їх вилучення та одночасного оприбуткування, заборонено (п. 26 Порядку № 1314).
Пригадаємо кілька визначень.
Так, металобрухтом вважаються непридатні для прямого використання вироби або їх частини, які втратили експлуатаційну цінність внаслідок фізичного або морального зносу і містять у собі чорні або кольорові метали (їх сплави). До металобрухту належать і будь-які інші металеві вироби з непоправним браком, а також залишки чорних і кольорових металів (їх сплавів). Таке тлумачення наведено у ст. 1 Закону України «Про металобрухт» від 05.05.99 р. № 619-XIV.
Золото, срібло, платина і метали платинової групи у будь-якому вигляді та стані (сировина, сплави, напівфабрикати, промислові продукти, хімічні сполуки, вироби, відходи, брухт тощо) вважаються дорогоцінними металами.
Вказівку на це містить п. 1 ст. 1 Закону України «Про державне регулювання видобутку, виробництва і використання дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння та контроль за операціями з ними» від 18.11.97 р. № 637/97-ВР.
Отже, поняття металобрухту стосується лише чорних та кольорових металів. Тоді як брухт з умістом срібла, золота тощо — це дорогоцінні метали. Тому ці поняття необхідно чітко розрізняти.
Відповідно, у бухобліку операції з металобрухтом слід відокремлювати від операцій з дорогоцінними металами. Особливо, якщо ваша установа єплатником ПДВ*.
* Платниками ПДВ є будь-які особи, які провадять або планують провадити господарську діяльність і добровільно реєструється як платники ПДВ, або ті, що підлягають такій реєстрації (п.п. 1, 2 п. 180.1 ПКУ). При цьому згідно з п. 181.1 ПКУ обов’язок зареєструватися як платник ПДВ виникає у разі, якщо загальна сума від здійснення операцій, що підлягають оподаткуванню, нарахована (сплачена) протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1 млн грн. (без ПДВ).
Адже кошти, отримані в результаті здійснення цих операцій, мають різні напрямки використання. Окрім того, порядок оподаткування таких операцій — не однаковий. У чому конкретно суть цих відмінностей, покажемо і розкажемо далі, відповівши на ваші запитання по черзі.
1. Оподатковуються чи ні? Нараховувати податкове зобов’язання (далі — ПЗ) з ПДВ чи ні?
Відповіді на ці запитання дає п. 23 підрозд. 2 розд. ХХ Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 р. № 2755-VI (далі — ПКУ). Зокрема, операції з постачання (у тому числі операції з імпорту) відходів та брухту чорних і кольорових металів, а також паперу та картону для утилізації (макулатури та відходів) звільнені від оподаткування ПДВ. Але такий пільговий режим оподаткування носить тимчасовий характер. Нагадаємо: наприкінці 2018 року (на підставі Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів» від 23.11.2018 р. № 2628-VIII) дію п. 23 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ було продовжено до 1 січня 2022 року.
Важливо!
Пільга з ПДВ поширюється на операції з постачання лише конкретно визначених видів відходів та брухту чорних і кольорових металів.
Переліки таких відходів та брухту затверджено постановою КМУ від 12.01.2011 р. № 15 (далі — Переліки).
До речі, дію цієї постанови також було пролонговано на три роки — до 01.01.2022 р.
Але, як і раніше, до Переліків не входять ані срібло (у будь-якій формі), ані будь-які інші дорогоцінні метали. Це означає лише одне — вищезазначене стосується тільки бухту чорних і кольорових металів. А от продаж брухту срібла, золота, платини оподатковується ПДВ на загальних підставах за основною ставкою 20 %. До речі, податківці неодноразово висловлювали саме таку позицію на своєму офіційному порталі (http://zir.sfs.gov.ua).
2. Тепер про податкову накладну (ПН).
Відразу зазначимо: складати її 100 % потрібно. Більше того, таку ПН обов’язково треба зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН). Причому це стосується й операцій, звільнених від оподаткування ПДВ, і операцій з покупцями — неплатниками ПДВ. Чому? Відповідь проста: кожен платник ПДВ на дату виникнення ПЗ зобов’язаний скласти ПН в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, та зареєструвати її в ЄРПН. Така вимога продиктована п. 201.1 ПКУ.
Більше того, про необхідність реєстрації в ЄРПН накладних, що не надаються покупцю, а також ПН, складених за звільненими від оподаткування операціями, чітко сказано в абз. 4 п. 201.10 ПКУ.
Граничні строки реєстрації ПН в ЄРПН визначено абз. 14 п. 201.10 ПКУ. А конкретно:
• ПН, складені у першій половині місяця (з 1-го по 15-те число включно), необхідно зареєструвати до кінця відповідного місяця (не пізніше останнього дня включно);
• ПН, складені у другій половині місяця (з 16-го по останнє число включно), — до 15-го числа наступного місяця (включно).
За порушення цих строків застосовуються штрафні санкції, передбачені п. 1201.1 ПКУ. Розмір штрафу встановлено у відсотках від суми ПДВ, зазначеної у відповідній ПН, і варіюється залежно від строку затримки. Чим більше «затягнули» з реєстрацією ПН, тим вищий штраф доведеться сплатити. Зокрема:
• за порушення строку реєстрації до 15 календарних днів — штраф у розмірі 10 % від суми ПДВ;
• 16 — 30 календарних днів — 20 %;
• 31 — 60 календарних днів — 30 %;
• 61 — 365 календарних днів — 40 %;
• понад один рік — 50 %.
При цьому п. 1201.1 ПКУ містить виняток щодо ПН, яка не надається отримувачу (покупцю), та складеної за операціями, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.
Увага! Для звільнення від відповідальності, передбаченої п. 1201.1 ПКУ, обов’язковою є наявність одночасно двох підстав:
по-перше, ПН не повинна надаватись отримувачу (покупцю);
по-друге, ПН має бути складена за звільненими від оподаткування операціями або тими, що оподатковуються за нульовою ставкою.
Саме такого висновку дійшов ВСУ у постанові від 04.09.2018 р. за справою № 816/1488/17.
Таким чином, у випадках постачання брухту срібла неплатнику ПДВ необхідно чітко дотримуватися строків реєстрації ПН. Адже у цьому випадку ПН хоча й не надається покупцю, але такі операції підлягають оподаткуванню на загальних підставах. Тобто наявна лише одна з умов, необхідних для звільнення від відповідальності.
Далі зупинимося на особливостях заповнення ПН. І для цього звернемося до головного помічника в питаннях складання ПН — Порядку заповнення податкової накладної, затвердженому наказом Мінфіну від 31.12.2015 р. № 1307 (далі — Порядок № 1307).
Існують нюанси складання ПН у разі здійснення операцій, звільнених від оподаткування (наприклад, постачання брухту чорних і кольорових металів), та у випадку постачання товарів/послуг неплатнику ПДВ (наприклад, постачання брухту срібла неплатнику). Для наочності ми групували ці особливості й навели їх в таблиці нижче.
Порядок заповнення ПН для операцій, звільнених від оподаткування, та на постачання неплатнику ПДВ
| Реквізит (рядок, графа) | Особливості заповнення | |
| операції, звільнені від оподаткування | постачання неплатнику | |
| 1 | 2 | 3 |
| «Шапка» ПН | ||
| «Складена на операції, звільнені від оподаткування» (верхня ліва частина ПН) | Помітка «Без ПДВ» (п. 17 Порядку № 1307) | — |
| «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» | —* | Помітка «х» та тип причини 02 — складена на постачання неплатнику податку (п. 8 п. Порядку № 1307) |
| Заголовна частина | ||
| «Отримувач (покупець)» | Заповнюється у загальному порядку* | Зазначаємо «Неплатник» (п. 12 Порядку № 1307) |
| «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» | Умовний ІПН «100000000000» (п. 12 Порядку № 1307) | |
| «Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта» | Не заповнюється (п. 12 Порядку № 1307)** | |
| Таблична частина (розділ А) | ||
| Рядок І | Загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням ПДВ | |
| Рядок ІІ | Рядки II — VIII не заповнюються (абз. 4 п.п. 9 п. 16 Порядку № 1307)** | Загальна сума ПДВ, нарахована за всіма ставками на загальний обсяг постачання |
| Рядок ІІІ | Загальна сума ПДВ за основною ставкою, нарахована виходячи з обсягів постачання | |
| Рядок V | Загальна вартість товарів, які постачаються за основною ставкою (код ставки 20) | |
| Рядок IX | Загальний обсяг операцій, звільнених від оподаткування (код ставки 903) | — |
| Таблична частина (розділ Б) | ||
| Графа 2 «Опис (номенклатура) товарів/послуг продавця» | Найменування товарів, постання яких здійснюється (п.п. 1 п. 16 Порядку № 1307) | |
| Графа 3.1 «Код товару згідно УКТ ЗЕД» | Наприклад: 7204 30 00 00 — відходи та брухт чорних металів, луджені; 7404 00 10 00 — відходи і брухт мідні (з міді рафінованої) 7602 00 90 00 — брухт алюмінієвий | Наприклад: 7112 99 00 00 — відходи або брухт інших дорогоцінних металів |
| Графаи4 та 5 «Одиниця виміру товару/послуги» | Графа 4 — умовне позначення відповідної назви одиниці вимірювання/обліку (українське) відповідно до Класифікатора системи позначень одиниць вимірювання та обліку ДК 011-96, затвердженим і введеним в дію наказом Держкомстату від 09.01.97 р. № 8 (далі — КСПОВО). Графа 5 — код відповідної одиниці вимірювання/обліку згідно з КСПОВО (п.п. 3 п. 16 Порядку № 1307). Наприклад, якщо постачання брухту здійснюється: у кілограмах — умовне позначення — кг, код — 0301; у тоннах — умовне позначення — т, код — 0306 | |
| Графа 6 «Кількість (об’єм, обсяг)» | Обсяг постачання товару відповідного найменування (п.п. 4 п. 16 Порядку № 1307) | |
| Графа 7 «Ціна постачання одиниці товару/послуги без урахування податку на додану вартість» | Ціна товару без ПДВ. Заповнюється у гривнях з копійками (п.п. 5 п. 16 Порядку № 1307) | |
| Графа 8 «Код ставки» | «903» (п.п. 6 п. 16 Порядку № 1307) | «20» (п.п. 6 п. 16 Порядку № 1307) |
| Графа 9 «Код пільги» | 8-значний код пільги згідно з Довідниками податкових пільг. Для операції з постачання відходів та брухту чорних і кольорових металів — 14060465 (Довідник інших податкових пільг від 28.12.2018 р. № 91/2) | — |
| Графа 10 «Обсяги постачання (база оподаткування) без урахування податку на додану вартість») | Вартість товарів, на яку нараховується ПДВ (п.п. 8 п. 16 Порядку № 1307) | |
| Графа 11 «Сума податку на додану вартість» | Не заповнюється (кат. 101.16 ЗІР)** | Заповнюється у гривнях з копійками із зазначенням після коми до 6 знаків включно (п.п. 9 Порядку № 1307) |
| * У загальному випадку, коли покупець зареєстрований як платник ПДВ, цей реквізит не заповнюється. У разі якщо покупцем є неплатник ПДВ, при заповненні шапки ПН і заголовної частини слід враховувати особливості, наведені у колонці 3 цієї таблиці. ** У графах, які не заповнюються, нулі, прочерки та інші знаки чи символи не проставляються (згідно з роз’ясненнями ЗІР, кат. 101.16) | ||
І ще один важливий момент: для операцій, що оподатковуються, та операцій, звільнених від оподаткування, необхідно складати окремі ПН. Ця вимога прописана в п. 201.5 ПКУ, а також у п. 17 Порядку № 1307. Тобто якщо установа одночасно здає одному спеціалізованому підприємству брухт чорних (кольорових) металів, а також брухт дорогоцінних металів, потрібно оформити дві окремі ПН.
Отже, як заповнити і зареєструвати ПН у разі продажу брухту, розібралися.
Переходимо до порядку використання бюджетною установою коштів, отриманих від реалізації такого товару.
3. Спочатку пригадаємо суть і призначення таких надходжень. Так, кошти, отримані за здані у вигляді брухту та відходів чорні, кольорові, дорогоцінні метали, належать до доходів спецфонду бюджету. Це підгрупа 4 першої групи власних надходжень бюджетних установ (надходження від реалізації майна). На це вказує ч. 4 ст. 13 Бюджетного кодексу України від 08.07.2010 р. № 2456-VI (далі — БКУ).
До речі, якщо надходження від здачі брухту не заплановано в кошторисі установи, необхідно внести зміни до нього. Протягом бюджетного періоду розпорядники вносять зміни до спецфонду кошторису за власними надходженнями на підставі довідки про підтвердження надходжень на спеціальні реєстраційні рахунки. Це передбачено абз. 5 п. 49 Порядку складання, розгляду, затвердження та основних вимог до виконання кошторисів бюджетних установ, затвердженого постановою КМУ від 28.02.2002 р. № 228 (ср. ).
Також слід пам’ятати: власні надходження бюджетних установ, як і всі бюджетні кошти, мають чітко визначені напрями використання. Установи можуть спрямовувати кошти, одержані від продажу майна, на такі цілі (ч. 4 ст. 13 БКУ):
• ремонт, модернізація чи придбання нових необоротних активів та матеріальних цінностей, покриття витрат, пов’язаних з організацією збирання і транспортування відходів і брухту на приймальні пункти;
• господарські потреби бюджетних установ, включаючи оплату комунпослуг і енергоносіїв.
Звісно, міркувати про напрями використання коштів можна, якщо вони залишаються в розпорядженні установи.
Проте так буває не завжди. У деяких випадках доведеться поділитися з державою. Відразу ж зауважимо, що це не стосується надходжень від продажу брухту чорних та кольорових металів (їх сплавів). Такі кошти повністю залишаються в розпорядженні установи.
Натомість частину коштів, отриманих від реалізації брухту дорогоцінних металів, необхідно перерахувати до бюджету. Так, відповідно до п. 54 ч. 2 ст. 29 БКУ до доходів загального фонду державного бюджету належать:
• 80 % коштів, отриманих за здані у вигляді брухту і відходів золото, платину, метали платинової групи, а також дорогоцінне каміння;
• 50 % коштів, отриманих за здане у вигляді брухту і відходів срібло.
Але перш ніж оформити платіжне доручення, необхідно правильно визначити суму, що підлягає перерахуванню. Ось тут і виникає запитання: від якої суми (з урахуванням ПДВ чи без ПДВ) обчислювати ті ж 80 чи 50 %?
З одного боку, від спеціалізованого підприємства установа отримує на рахунок загальну суму — з ПДВ. Але з іншого боку, суми ПДВ, сплачені покупцем, фактично не є надходженнями установи. Саме тому одночасно з нарахуванням доходу від реалізації установи — платники ПДВ показують податкове зобов’язання.
На користь цього також свідчать норми Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку в державному секторі 124 «Доходи», затвердженого наказом Мінфіну від 24.12.2010 р. № 1629 (далі — НП(С)БО 124).
Важливо!
Суми ПДВ, акцизного податку, інших податкових надходжень, що підлягають перерахуванню до бюджету та фондів загальнообов’язкового державного соціального страхування, не визнаються доходами від обмінних операцій (п.п. 2.1.2 розд. ІІ НП(С)БО 124).
Установа-продавець виступає лише посередником між покупцем, який безпосередньо сплачує ПДВ при придбанні товарів, та державою. Адже ПДВ є складовою частиною доходів загального фонду державного бюджету (п. 6 ч. 2 ст. 29 БКУ).
З огляду на вищезазначене, при розрахунку суми, що належить перерахувати до бюджету, слід брати за основу вартість реалізованого брухту дорогоцінних металів без урахування ПДВ.
Отже, якщо установа фінансується з держбюджету, то частину коштів за здані брухт і відходи дорогоцінних металів слід перерахувати до держбюджету. У свою чергу, установи, які утримуються за рахунок коштів місцевих бюджетів, повинні спрямувати частину таких надходжень до відповідного місцевого бюджету (п. 42 ч. 1 ст. 64 БКУ).
Ці кошти перераховують зі спеціального реєстраційного рахунку на рахунок з обліку надходжень загального фонду державного (місцевого) бюджету, відкритий за кодом класифікації доходів 31020000 «Надходження коштів від Державного фонду дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння».
А от решта коштів залишається у розпорядженні установи. При їх витрачанні також слід керуватися вимогами ч. 4 ст. 13 та ч. 9 ст. 51 БКУ.
