Внески до статутного капіталу інвалютою: на що звернути увагу

Порядок іноземного інвестування на території України регламентується Законом № 93/96 і главою 38 ГКУ. Іноземні інвестиції можуть здійснюватися, зокрема, в таких формах (ст. 3 Закону № 93/96 і ч. 1 ст. 392 ГКУ):

• часткової участі в підприємствах, які створюються спільно з українськими юридичними та фізичними особами, або придбання частини діючих підприємств;

• створення підприємств, які повністю належать іноземним інвесторам, філій та інших відокремлених підрозділів іноземних юридичних осіб або придбання у власність діючих підприємств повністю.

Особливість: іноземні інвестиції в Україні у грошовій формі можна здійснювати у гривнях і в іноземній валюті виключно 1 групи Класифікатора (п. 1.3 Положення № 280).

Для здійснення інвестицій в України іноземний інвестор має право (п. 2.1 Положення № 280):

• відкрити інвестиційний раху­нок і перерахувати на нього іноземну валюту з-за кордону;

• перерахувати безпосередньо на поточний рахунок резидента іноземну валюту з-за кордону;

• здійснити продаж іноземної валюти з інвестиційного рахунка та зарахувати на інвестиційний рахунок кошти у гривнях, отримані від продажу іноземної валюти, для подальшого здійснення іноземної інвестиції;

• перерахувати з власного інвестиційного рахунка кошти у гривнях і в іноземній валюті на поточний рахунок резидента або інвестиційний рахунок іншого іноземного інвестора;

• перерахувати кошти в іноземній валюті 1 групи Класифікатора та гривні з власного поточного рахунка фізичної особи — нерезидента в уповноваженому банку на його інвестиційний рахунок.

Майте на увазі: на сьогодні відповідно до п. 2 постанови № 515 обов’язковому продажу в розмірі 75 % підлягають і суми іноземних інвестицій, оскільки для таких операцій винятків не передбачено.

Іноземні інвестиції оцінюють в іноземній конвертованій валюті та у валюті України за домовленістю сторін на основі цін міжнародних ринків або ринку України. Перерахунок інвестиційних сум в іноземній валюті у валюту України здійснюють за офіційним курсом гривні, визначеним НБУ (ст. 5 Закону № 93/96, ч. 1 ст. 393 ГКУ).

На замітку: в установчих документах одночасно фіксують суму внеску до СК в іноземній валюті та у гривнях. На практиці, як правило, для оцінки в гривні іноземної інвестиції використовують курс на дату підписання установчих документів. З метою уніфікації з даними бухгалтерського обліку (п. 5 П(С)БО 21 «Вплив змін валютних курсів») зараз бажано використовувати курс НБУ, що діє в першій половині дня.

Відображаємо внески в бухгалтерському обліку

Стаття «Статутний капітал». Згідно з Інструкцією № 291 сальдо субрахунку 401 «Статутний капітал» повинен відповідати розміру СК, зафіксованому в установчих документах. А в п. 2.40 Методрекомендацій № 433 із цього приводу зазначається, що у статті «Зареєстрований (пайовий) капітал» вказується зафіксована в установчих документах сума СК (у гривнях).

Отже, СК фіксують у бухгалтерському обліку за курсом НБУ, зазначеним в установчих документах.

Нюанс: відповідно до п. 5 П(С)БО 21 операції в іноземній валюті під час первинного визнання відображають у валюті звітності шляхом перерахунку суми в іноземній валюті із застосуванням валютного курсу на початок дня дати здійснення операції (дати визнання власного капіталу). Тому, як зазначалося вище, бажано, щоб в установчих документах «гривневий» еквівалент був визначений виходячи з курсу НБУ, що діє в першій половині дня.

Пам’ятайте: стаття «Зареєстрований (пайовий) капітал» (субрахунок 401) є немонетарною, у зв’язку з чим КР за нею не розраховують. Це підтвердив і Мінфін у листі від 20.08.12 р. № 31-08410-07-25/20605 // «БТ», 2012, № 40, с. 9. У ньому зазначалося, що внесок іноземного підприємства до СК підприємства-резидента оцінюється та фіксується у статутних документах у грошовій одиниці України за курсом НБУ і не підлягає переоцінці надалі у зв’язку зі зміною курсу іноземних валют.

Приклад 1. Засновник-нерезидент у грудні 2013 року згідно з установчими документами повинен був внести до СК $100000 за курсом 7,993 грн. за $1. Однак у 2013 році (26.12.13 р.) було внесено лише $60000, а на $40000 виникла заборгованість.

У цьому випадку у 2013 році підприємство повинно було зробити кореспонденцію Дт 46 — Кт 401 на суму 799300 грн. (100000$). І далі суму, відображену на суб­рахунку 401, вже не перераховувати.

Стаття «Неоплачений капітал». Рахунок 46, за яким відображають суму заборгованості власників (засновників) за внесками до СК, належить до монетарної статті та підлягає перерахунку на дату балансу та на дату здійснення господарської операції.

У листі Мінфіну від 20.08.12 р. № 31-08410-07-25/20605 було підтверджено, що в бухгалтерському обліку КР за зобов’язанням заснов­ників-нерезидентів за внесками до СК підприємства, які мають бути здійснені в іноземній валюті, підлягають перерахунку з використанням валютного курсу на дату балансу.

Тим часом із незрозумілих причин у цьому листі був зроблений висновок, що на дату здійснення операції з погашення зобов’язання за внеском до СК нерезидента в іноземній валюті КР не визначають.

Однак необхідність проведення такого перерахунку на дату операції прямо випливає з п. 8 П(С)БО 21, в якому зазначено, що визначення КР за монетарними статтями в іноземній валюті проводиться на дату балансу, а також на дату здійснення господарської операції в її межах або за всією статтею (відповідно до облікової політики).

КР визначають так (п. 8 П(С)БО 21):

• на дату здійснення операції — виходячи з курсу на початок дня дати здійснення операції. При цьому підприємство може здійснити перерахунок залишків на кінець дня за монетарними статтями в іноземній валюті, за якими протягом дня здійснювалися господарські операції із застосуванням валютного курсу, встановленого на кінець цього дня;

• на дату балансу — за валютним курсом на кінець дня дати балансу.

Зверніть увагу: у п. 8 П(С)БО 21 зазначено, що КР, які виникають у результаті перерахунку зобов’язань засновників при формуванні СК, відображаються у складі додаткового капіталу.

У листі МФУ від 19.11.13 р. № 31-08410-07-16/33606 // «БТ», 2014, № 5, с. 6 було рекомендовано відображати КР, які виникають у результаті перерахунку зобов’язань засновників за внесками до СК, на субрахунку 425 «Інший додатковий капітал». Отже, на думку Мінфіну, такі КР не показують на суб­рахунку 423 «Накопичені курсові різниці».

Внески в податковому обліку

Господарські операції, що передбачають внесення грошових коштів або майна в обмін на корпоративні права, емітовані юридичною особою при їх розміщенні такою особою, відносять до прямих інвестицій (п.п. 14.1.81 ПКУ).

При цьому суми грошових кош­тів або вартість майна, що надходять платнику податків у вигляді прямих інвестицій у корпоративні права, емітовані таким платником податків, не враховують у складі доходів (п.п. 136.1.3 ПКУ). З цього випливає, що отримані від нерезидента грошові кошти в іноземній валюті як внесок до СК до доходів не включають.

Операції з емісії корпоративних прав не є об’єктом обкладення ПДВ в емітента (п.п. 196.1.1 ПКУ).

А ось порядок розрахунку КР за внесками засновників у податковому обліку чітко не визначений, що призводить до різночитань.

Іноземна інвестиція. Відповідаючи на запитання 7 в УПК № 574 // «БТ», 2012, № 30, с. 6,податківці зауважили, що за іноземними інвестиціями КР перерахунку не підлягають. Аналогічна відповідь розміщена і в консультації з категорії 102.13 ЗІР ДФСУ.

Ми раніше зазначали, що ця відповідь потребує уточнення, оскільки незрозуміло, про які саме інвестиції йдеться. Очевидно, податківці тут мали на увазі прямі інвестиції або реінвестиції в корпоративні права, емітовані платником податку, які не включаються до складу доходів за п.п. 136.1.3 ПКУ.

Висновок «про неперерахунок» може бути застосований до суми інвестиції, яка зафіксована в обліку (кредит субрахунку 401). Адже відповідно до п.п. 153.1.3 ПКУ визначення КР від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти здійснюється відповідно до П(С)БО 21. А як ми з’ясували, у бухгалтерському обліку сама інвестиція перерахунку не підлягає.

Заборгованість за внесками до СК. У консультації в категорії 102.13 ЗІР ДФСУ зазначено, що будь-яка заборгованість за розрахунками з іншими дебіторами і кредиторами, виражена в іноземній валюті (у тому числі за операціями з корпоративними правами), підлягає перерахунку на дату балансу, а також на дату здійснення господарської операції в її межах або за всією статтею (відповідно до облікової політики) за монетарними статтями.

Важлива деталь: у бухгалтерському обліку КР за заборгованістю засновників за внесками в іноземній валюті до СК у складі доходів (витрат) не відображають. Вони впливають лише на розмір власного капіталу.

Оскільки за нормами п.п. 153.1.3 ПКУ визначення КР від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти здійснюється відповідно до П(С)БО, такий самий порядок повинен застосовуватися і в податковому обліку.

Отже, можна стверджувати, що і в податковому обліку КР від перерахунку інвалютної заборгованості за внесками до СК, не повинні відображатися у складі доходів-витрат.

Для підприємств з іноземними інвестиціями сьогодні це є особливо важливим. Адже курс іноземної валюти постійно зростає, у зв’язку з чим у них необґрунтовано виникають доходи від КР за заборгованістю засновників. Причому в де­яких випадках такі доходи можуть становити доволі значні суми.

З урахуванням зазначеного ми рекомендуємо отримати індивідуальну податкову консультацію з цього приводу (ст. 52 ПКУ). У ній можна послатися на бухоблікові правила, підкріпивши їх виснов­ками з листа МФУ від 19.11.13 р. № 31-08410-07-16/33606. У разі отримання негативної відповіді платник податків може оскаржити її в суді. Визнання судом такої податкової консультації недійсною є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду (п. 53.3 ПКУ).

Нам залишається вам побажати й надалі отримувати іноземні інвестиції і примножувати тим самим свій бізнес. А з обліковими питаннями ми вам допоможемо розібратися.

Приклад 2. Припустимо, що за даними прикладу 1 заборгованість нерезидентом було погашено 09.10.14 р. Курс НБУ на 1-у половину дня 09.10.14 р. становив 12,950205 грн. за $ 1. 75 % валюти ($ 30000) було продано 10.10.14 р. на МВРУ за курсом 12,95 грн. за $ 1. Курс НБУ на 31.03.14 р. становив 10,9546 грн. за $ 1, на 2-у половину дня 30.06.14 р. — 11,823346 грн. за $ 1, на 2-у половину дня 30.09.14 р. — 12,949185 грн. за $ 1, на 1-у половину дня 10.10.14 р. — 12,930817 грн. за $ 1.

Висновки

• Іноземні інвестиції в України у грошовій формі дозволяється здійснювати у гривнях і в іноземній валюті 1 групи Класифікатора.

• Перерахунок інвестованої валюти у гривні здійснюють за офіційним курсом НБУ.

• СК фіксують у бухгалтерському обліку за курсом НБУ, зазначеним і установчих документах і надалі не перераховують.

• Заборгованість засновників за внесками до СК підлягає перерахунку на дату балансу та на дату здійснення господарської операції.

• Операція внесення іноземної інвестиції на податковий облік не впливає.

• Оскільки в бухгалтерському обліку КР за заборгованістю за внесками до СК засновників-нерезидентів у складі доходів (витрат) не відображають, ми вважаємо, що і в податковому обліку їх показувати не потрібно. Однак бажано отримати з цього питання індивідуальну податкову консультацію.

Документи і скорочення статті

Закон № 93/96 — Закон України «Про режим іноземного інвестування» від 19.03.96 р. № 93/96-ВР.

Положення № 280 — Положення про порядок іноземного інвестування в Україну, затверджене постановою Правління НБУ від 10.08.05 р. № 280.

Постанова № 515 — постанова Правління НБУ від 20.08.14 р. № 515 «Про врегулювання ситуації на валютному ринку України».

Інструкція № 291 — Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств та організацій, затверджена наказом МФУ від 30.11.99 р. № 291.

Класифікатор — Класифікатор іноземних валют і банківських металів, затверджений постановою Правління НБУ від 04.02.98 р. № 34, у редакції постанови Правління НБУ від 02.10.02 р. № 378.

УПК № 574 — Узагальнююча податкова консультація щодо визначення курсових різниць від перерахунку операцій в іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти, затверджена наказом ДПСУ від 05.07.12 р. № 574.

Методрекомендації № 433 — Методичні рекомендації щодо заповнення форм фінансової звітності, затверджені наказом МФУ від 28.03.13 р. № 433.

КР — курсові різниці.

СК — статутний капітал.