На жаль, із запитання не зовсім зрозуміло, який вид правовідносин мав місце між учасниками. Адже якщо йдеться про заміну контрагента, то такі відносини слід класифікувати як переведення боргу ( ст. 520 і 521 ЦКУ).
Вони мають деякі особливості:
• у правочині щодо переведення боргу новий боржник перебирає на себе зобов’язання з оплати боргу первісного боржника;
• умови такого фінансування оформляються в письмовому вигляді (ст. 521 і 547 ЦКУ);
• переведення боргу здійснюється тільки за згодою кредитора ( ст. 520 ЦКУ), причому бажано — теж письмової.
Такий вид відносин вимагає оформлення правочину про переведення грошового боргу, в якому повинні брати участь усі три сторони.
Якщо ж постачальник заздалегідь не знав про те, що оплату здійснюватиме третя особа, то залишається ще один варіант — це виконання зобов’язань боржника (безпосереднього одержувача послуг) третьою особою (ст. 528 ЦКУ). Тобто йдеться про передоручення виконання зобов’язань одержувачем послуг іншій особі.
На відміну від переведення боргу, виконання зобов’язань боржника третьою особою має свої особливості:
• таке передоручення дозволяється тільки у тому випадку, якщо договір або норми ЦКУ, а також інших актів цивільного законодавства не вимагають від одержувача послуг особистого виконання зобов’язань;
• згоду постачальника на таке передоручення отримувати не обов’язково;
• передоручення виконання не тягне за собою заміну боржника в зобов’язанні. Боржник зберігає свій правовий статус, покладаючи на третю особу тільки обов’язок вчинити фактичні дії. У нашому випадку — сплатити послугу.
У разі порушення виконання зобов’язання третьою особою боржник зобов’язаний виконати це зобов’язання самостійно, оскільки саме він залишається зобов’язаним перед кредитором суб’єктом і саме на нього буде покладена відповідальність.
Однак такий вид відносин використовується досить рідко, адже реалізувати їх на практиці досить складно (незважаючи на наявність спеціальної норми у ЦКУ).
ПН. Що стосується заповнення ПН, то ПКУ не містить спеціальних правил виписки ПН для операцій, в яких відбулася заміна боржника в зобов’язанні. ДФСУ також не може відповісти на запитання: який порядок формування податкових зобов’язань і податкового кредиту при переведенні боргу, і вказує на необхідність вивчення первинних документів (підкатегорія 101.13.04 ЗІР ДФСУ).
Тому при складанні ПН логічніше керуватися загальними правилами (незалежно від того, який вид правовідносин між покупцем і третьою особою застосовуватиметься).
Так, на дату підписання акта на надані послуги (перша подія) постачальник нарахує податкові зобов’язання ( п.п. «б» п. 185.1 і п. 187.1 ПКУ). А далі, дотримуючись п. 201.1 ПКУ, він зобов’язаний виписати ПН і зареєструвати її в ЄРПН. Оскільки одержувач послуг — неплатник ПДВ, то в полі «Особа (платник податку) — покупець» ПН потрібно вказати «Неплатник». А в рядку «Індивідуальний податковий номер покупця» — умовний ІПН «100000000000» ( п. 12 Порядку № 957*). Така ПН покупцю не видається.
* Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом Мінфіну України від 22.09.14 р. № 957.
Тобто заповнюємо ПН на ту особу, з якою укладено договір та яка за цим договором є покупцем товарів/послуг. Третя особа (новий боржник) лише погашає борг замовника (первісного боржника).
У межах цих відносин така третя особа не є покупцем за договором на надання послуг, адже заміна боржника в зобов’язанні оформляється окремим договором. Тому ПН виписується на покупця, за якого розплачується третя сторона.
