Дії продавця
Розбираємо ситуацію. Розглянемо детально дії продавця для того, щоб знайти причину, через яку він ускочив в таку халепу.
1. Продавець виписав і зареєстрував у ЄРПН першу ПН.
2. Після виявлення помилки в першій ПН він склав до неї «зменшуючий» РК*. Оскільки після складання РК довелося виписувати ще одну ПН, то очевидно, що тут ідеться не про просту описку в реквізитах ПН або в номенклатурі товарів. Продавець припустився більш серйозної помилки (у даті складання, номері ПН чи ІПН покупця).
* Про те, як правильно виправити помилку в ПН, ми розповідали у «БТ», 2015, № 36, с. 22.
Можлива й інша ситуація — продавець вирішив у такий нестандартний спосіб позбутися менш серйозної помилки. Але в будь-якому разі підставою для складання «зменшуючого» РК є допущена помилка, а не господарська операція.
Отже, постачальник склав «зменшуючий» РК, яким повністю анулював дані помилкової ПН, тобто знімає в РК усю суму ПДВ зі знаком «-».
Як ви розумієте, щоб легалізувати такий розрахунок, його потрібно зареєструвати в ЄРПН. Зробити це доведеться покупцю** ( п. 192.1 ПКУ). І тільки після того, як останній зареєструє РК в ЄРПН, постачальник зможе зменшити свої ПЗ ( п. 192.1 ПКУ). Із цієї причини поспішати з проходженням цього етапу постачальнику не рекомендуємо.
** Виняток становлять лише РК до ПН, які не видаються покупцю або датовані до 01.02.15 р. Їх повинен реєструвати постачальник.
3. Як тільки РК пройде реєстрацію в ЄРПН, постачальник може (уже без ризику) оформити другу (правильну) ПН і зареєструвати її в ЄРПН.
Звичайно, дата складання РК, яким виправлена помилка, не регламентована ні ПКУ, ні іншими нормативно-правовими актами.
Більше того, порядок складання таких РК чітко не прописаний навіть у Порядку № 957. А виходити з норм, передбачених для РК, що складаються на повернення згідно зі ст. 192 ПКУ, також є нелогічним. Адже «коригуючий» РК має бути оформлений на дату події, що стала приводом для його виписування.
Таким чином, для того щоб скласти РК на повернення, має відбутися якась господарська операція. РК «на помилку» можна скласти «з повітря» — у будь-який момент часу, як тільки таку помилку буде виявлено (категорія 101.19 ЗІР ДФСУ). Що в результаті і призводить до деяких непорозумінь і нестикувань. До цих проблем ми повернемося трохи пізніше.
У нашому випадку продавець або поспішав випередити події та зареєстрував другу ПН раніше, ніж покупець зареєстрував РК, або строк реєстрації ПН закінчувався і йому довелося це зробити. Адже, на відміну від РК, дата складання «правильної» ПН прив’язана до дати здійснення «першої події» в операції постачання.
Чим загрожує помилка. Те, що постачальник зареєстрував в ЄРПН другу ПН до того, як туди потрапив РК, йому загрожує двома неприємностями:
• подвійним зменшенням РЛ (нараховані ПЗ за двома ПН — «помилковою» і «правильною»);
• неможливістю зменшити свої ПЗ за першою ПН.
Безумовно, постачальник може у ПДВ-декларації показати тільки «правильну» ПН, адже постачання було одне. Але при цьому виникнуть розбіжності між даними декларації та ЄРПН. Хоча це безпосередньо не призводить до будь-яких штрафних наслідків, але обіцяє неприємності, пов’язані з необхідністю спілкування з контролерами із цього приводу.
Виправляємо ситуацію. Якщо покупець не хоче реєструвати РК в ЄРПН, оскільки в ньому допущено помилку, то потрібно негайно виправляти ситуацію. Те, що такий РК ще не потрапив до ЄРПН, навіть краще. Вам достатньо буде просто виписати новий РК, але вже без помилок. Оскільки перший РК не зареєстрований в ЄРПН, то його не потрібно брати до уваги.
Попереджуємо: «виправляючий» РК потрібно скласти датою виявлення помилки в ПН. У виборі цієї дати продавець має повну свободу. Але саме від цієї дати починається відлік граничного строку реєстрації покупцем РК в ЄРПН. Запізнення з реєстрацією може призвести до штрафу за порушення граничних термінів реєстрації РК в ЄРПН згідно з п. 1201.1 ПКУ.
Можлива й більш серйозна ситуація. Покупець не може зареєструвати РК в ЄРПН, оскільки цього не дозволяє розмір його РЛ. У такому разі покупець зобов’язаний поповнити свій ПДВ-рахунок або збільшити РЛ за рахунок інших показників «суперформули».
У цьому випадку продавець може «підтримати» покупця — якщо зареєструє другу ПН раніше, ніж до ЄРПН потрапить РК. Однак робити це не обов’язково.
У принципі, продавець може висунути умову — доки покупець не зареєструє РК, продавець не реєструватиме другу ПН. А в отриманні такої ПН зацікавлений покупець. Адже він повинен підтвердити своє право на ПК «правильної» ПН. Єдине слабке місце — часу для реєстрації такої ПН продавець має менше, ніж покупець, для включення її в ПК. Тому таку умову можна було висувати, поки діяв мораторій на штрафи (до 01.10.15 р.) і якщо штрафні санкції за це порушення не передбачені в договорі*.
* Останнім часом у господарських договорах сторони часто передбачають штраф за порушення строків реєстрації ПН.
Ситуація з точки зору покупця
Чи потрібно реєструвати РК? Це перше запитання, яке спаде на думку покупцю. І його зрозуміти можна. Навіщо йому реєструвати «зменшуючий» РК, якщо жодних господарських операцій (повернення товару, перегляд ціни) за його участі не було?
Завдяки Закону № 643 у ПКУ прямо передбачена відповідальність покупця за порушення граничних строків реєстрації РК. Оштрафувати можуть платників ПДВ, на яких відповідно до вимог ст. 192 і 201 ПКУ покладено обов’язок з такої реєстрації ( п. 1201.1 ПКУ). А в нашому випадку це саме покупець. При цьому не має значення, на якій підставі постачальник склав РК: у зв’язку зі зміною суми компенсації чи для виправлення помилки. Головне, що в такому РК передбачено зменшення суми компенсації за товари/послуги, які поставляються.
На жаль, порядок обміну такими РК на сьогодні не врегульований нормативними документами. У п. 192.1 ПКУ (та й у підзаконних актах) передбачено, що постачальник повинен направити РК покупцю, а покупець зобов’язаний його зареєструвати в ЄРПН. Часових меж для продавця не встановлено, а ось покупець зобов’язаний укластися в загальний 15-денний строк з дати складання РК.
Якщо контрагенти користуються «просунутим» програмним забезпеченням для обміну РК, то покупець може відхилити РК (відмовитися його реєструвати). Підставою для цього може стати виявлена помилка в заповненні РК або закінчення строку реєстрації. Однак чи врятує це його від штрафів за несвоєчасну реєстрацію РК?
У нормативних документах не передбачена можливість відмови від реєстрації РК. Навіть якщо покупця жодним чином не стосуються певні операції (наприклад, постачальник помилково вказав його ІПН у ПН) або він не винен у помилках, допущених продавцем, для нього безпечніше зареєструвати отриманий РК в ЄРПН у встановлений строк. Адже головна ідея такого механізму — потрібно навести лад у розмірі РЛ продавця і покупця, а без участі останнього це зробити не вдасться.
Тому якщо покупець виявив якісь недоліки в отриманому РК, то проблему краще розв’язати полюбовно. Можна попросити продавця скласти новий РК без помилок. У цьому зацікавлений сам продавець, адже факт зменшення його ПЗ контролери розглядатимуть більш прискіпливо, ніж факт зменшення ПК покупця.
Дотримуємося строків. Відлік граничного строку реєстрації РК в ЄРПН починається з моменту складання РК (виявлення помилки), а не від дати отримання РК покупцем. Тому може виникнути ситуація, коли покупець отримав уже «прострочений» РК. Проблему з порушенням строку реєстрації РК можна вирішити тільки в тому разі, коли РК складений для виправлення помилки у ПН. Адже, як ми вже говорили вище, продавець може поставити дату складання такого РК «з повітря».
Якщо ж РК складений на господарську операцію (повернення або перегляд ціни) і «пересунути» дату її здійснення неможливо, то покупець має два шляхи:
• доводити контролерам відсутність своєї провини (можна документально підтвердити дату отримання РК від продавця)
• або вимагати від постачальника відшкодувати завданий збиток, адже штрафи нараховані з його вини. Таку можливість краще відразу застерегти в договорі.
Реєстраційний ліміт. Покупець має бути готовий до того, що «зменшуючий» РК зіпсує розмір його РЛ у момент реєстрації в ЄРПН. Тому, щоб була можливість зареєструвати такий РК, потрібно забезпечити достатню суму РЛ.
Зверніть увагу! Щоб була можливість зареєструвати РК в ЄРПН, має бути зареєстрована ПН, до якої складений РК. Безумовно, сума ПДВ у РК не може бути більшою, ніж у ПН. Тому проблема з РЛ може виникнути тільки в тому разі, коли покупець вже «з’їв» РЛ, сформований за «вхідною» ПН. У такій ситуації покупцю доведеться поповнити електронний рахунок або підвищити РЛ за рахунок інших складових «суперформули».
А якщо не реєструвати? Не встигнете зареєструвати РК в ЄРПН або взагалі відмовитеся це робити — відповідатимете за всією суворістю закону. Мораторій на застосування штрафів, передбачених у п. 1201.1 ПКУ, поширювався на ПН/РК, складені до 01.10.15 р. Детальніше читайте на с. 27.
Звітність
Нам залишилося відповісти на одне запитання: в якому періоді продавець і покупець повинні відобразити результати коригування? Детально про це ви можете почитати у статті «Помилки в податкових накладних: як виправити та відобразити в декларації» // «БТ», 2015, № 36, с. 22. Нагадаємо головні моменти.
Для продавця. Ідеальною є ситуація, коли помилку виявили та виправили протягом звітного періоду, в якому була складена «неправильна» ПН. Тоді достатньо показати обидві ПН в ряд. 1 ПДВ-декларації. РК посяде своє місце в ряд. 8 тієї самої ПДВ-декларації.
Якщо ж події припали на різні періоди, то постачальнику доведеться подати УР для того, щоб включити до ПДВ-декларації ПЗ за «правильною» ПН. При цьому йому найімовірніше доведеться сплатити самоштраф 3 (5) % згідно з п. 50.1 ПКУ.
РК на зменшення потрібно відображати в тому звітному періоді, в якому здійснений перерахунок ( п.п. 192.1.1 ПКУ), тобто за датою складання РК (за умови, що покупець зареєстрував його в ЄРПН).
Поки не було штрафів за несвоєчасну реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, ніщо не заважало скласти РК заднім числом. У цьому випадку дані РК і ПН можна було «згорнути», щоб уникнути штрафних санкцій. З 1 жовтня такий номер не «прокатить».
Для покупця. Якщо в першій ПН припустилися помилки в обов’язкових реквізитах, то покупцю безпечніше відобразити тільки «правильну» ПН у ряд. 10 ПДВ-декларації:
• у періоді її складання — якщо реєстрація такої ПН в ЄРПН відбулася своєчасно ( лист ДФСУ від 17.02.15 р. № 5292/7/99-99-19-03-02-17);
• у періоді реєстрації ПН — якщо строк реєстрації був порушений.
Якщо ж помилка, допущена в першій ПН, не заважала відобразити її у складі ПК, то краще в ПДВ-декларації показати обидві ПН і РК, щоб гармонізувати ці декларації і ЄРПН.
Документи та скорочення статті
Закон № 643 — Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податку на додану вартість» від 16.07.15 р. № 643-VIII.
Порядок № 957 — Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом МФУ від 22.09.14 р. № 957.
ЄРПН — Єдиний реєстр податкових накладних.
ПК — податковий кредит.
ПЗ — податкові зобов’язання.
ПН — податкова накладна.
РЛ — реєстраційний ліміт.
РК — розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної.
