* http://reyestr.court.gov.ua/Review/74941826.
Тема помилкових податкових накладних (ПН) вже протягом тривалого часу не втрачає своєї популярності. З одного боку, це пов’язано зі складнощами заповнення ПН, з другого — не виключені й випадки маніпуляції з датами ПН з боку самого платника податків. Адже для реєстрації ПН потрібний регліміт, а його на зазначену дату може бракувати, відволікати ж обігові кошти теж не завжди доцільно. Хай там як, а одна з проблем, пов’язаних з виправленням помилки в даті ПН (ПН з помилкою в даті, по суті, є одним із випадків помилкової ПН), — це застосування штрафу за несвоєчасну реєстрацію. Давайте проаналізуємо «свіже» цікаве судове рішення.
Суть спору. Постачальник при складанні ПН помилився в даті: виписав три ПН 15 березня 2016 року, а насправді податкові зобов’язання (ПЗ) виникали 4, 10 та 12 березня. Ці помилкові ПН було зареєстровано в ЄРПН 16 березня, тобто в установлений строк (тоді він становив 15 календарних днів, що настають за датою виникнення ПЗ).
Наприкінці квітня 2016 року помилку було виявлено. Платник податків, виправляючи її, склав зменшуючий розрахунок коригування (РК), яким нівелював помилкові ПН (зареєстрований 21 квітня). Потім він виписав нові ПН правильними датами. При реєстрації правильних ПН (зареєстровані 26 квітня 2016 року) податківці застосували штраф за несвоєчасну реєстрацію ПН (ст. 1201 ПКУ).
Позиція податкових органів. Цілком передбачувано податківці закцентували увагу на тому, що між правильними датами ПН і датою їх реєстрації минув тривалий час, тобто явно порушено строк реєстрації ПН. Правильні ПН було датовано 4, 10 та 12 березня 2016 року, а зареєстровано 26 квітня того ж року. Отже, затримка становила 38, 32 та 30 днів відповідно.
Фіскали діяли у фарватері цілої низки роз’яснень ДФСУ, згідно з якими причина несвоєчасної реєстрації ПН значення не має, важливий сам факт прострочення (щодо помилкової ПН були листи ДФСУ від 29.12.17 р. № 3198/ІПК/21-22-12-01-08 та від 25.04.18 р. № 1855/6/99-99-12-02-01-15/ІПК, щодо скасування електронних ключів — від 29.12.17 р. № 3220/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).
Вирішення справи судом. Як не дивно, суди усіх інстанцій підтримали платника податків.
Основним аргументом став той факт, що спочатку ПН з помилковою датою було передано на реєстрацію та зареєстровано у ЄРНН без порушення встановленого строку.
Подання на реєстрацію нових ПН зумовлене усього лише виправленням помилки і не вплинуло на кількісні та вартісні показники ПН.
Думка редакції. Судячи з дат складання та реєстрації ПН у цій справі, у платника податків найімовірніше не було жодного прихованого наміру. Маємо справу із звичайною помилкою в даті складання ПН.
Дата ПН — дуже важливий та обов’язковий реквізит, що дозволяє ідентифікувати постачання. Помилка в ньому загрожує для покупця втратою податкового кредиту (ПК)**.
** Правило про «залізний» ПК, запроваджене в ПКУ в умовах блокування ПН/РК, у житті не діє (див. консультацію «Залізне» право на податковий кредит: точка зору Мінфіну» // «БТ», 2017, № 50).
Тому не дивно, що платник податків постарався якнайшвидше виправити її. Виправлення було здійснено цілком правильно — спочатку потрібно скласти зменшуючий РК (на сьогодні причина коригування — «Повернення товару або авансових платежів», хоча жодного повернення, зрозуміло, не було), а потім — нову ПН з правильною датою. Якщо уся ця метушня укладається в граничні строки реєстрації ПН — чудово, жодних претензій не може бути.
Але так відбувається далеко не завжди. Як правило, помилка виявляється вже після закінчення граничних строків, а це означає, що податківці неминуче застосують штраф за несвоєчасну реєстрацію ПН. Перелік відповідних роз’яснень ДФСУ ми навели вище. На перший план тут виходить програмне забезпечення податківців, якому геть не цікаві усі подробиці операції (а з урахуванням наведених листів вони взагалі неважливі), отже, якщо з дати виписки реєстрованої ПН минув установлений строк — автоматично застосовується штраф згідно з п. 1201.1 ПКУ***.
*** На цьому фоні неоднозначно виглядає лист ДФСУ від 04.05.18 р. № 2004/6/99-99-07-05-06-15/ІПК. Ми його проаналізуємо в наступному матеріалі цього номера (с. 9).
Тому підхід податківців нас зовсім не здивував. А от підхід суддів, скажемо чесно, виглядає неординарно, хоча й ліберально для платників податків. Ще раз акцентуємо увагу — судді реабілітують ситуацію, коли ПН з помилковими датами були зареєстровані вчасно, а з правильними — навпаки, з порушенням строку (не сплутайте цю ситуацію з іншою, коли саме помилкова ПН реєструється несвоєчасно, про неї див. наступний матеріал цього номера (с. 9). З одного боку, цей ліберальний підхід суддів можна схвалювати.
З іншого боку, він може підштовхнути деяких платників податків до махінацій з випискою ПН.
Наведемо найпростіший приклад. Такий собі платник податків не зареєстрував вчасно ПН. Наприклад, ПЗ виникли 25 травня 2018 року, і станом на 15 червня ПН так і не було зареєстровано через нестачу регліміту (хоча насправді причини проступку значення не мають, можливо, це була просто забудькуватість). Регліміт з’явився тільки 10 липня. Якщо цю ПН реєструвати «в лоб», то податківці гарантовано застосують штраф 20 % від суми ПДВ у цій ПН (п. 1201.1 ПКУ). Тому цей платник податків маскує ситуацію під помилку. Яким чином? Та дуже просто — поточною датою (10 липня) складає ПН, реєструє її в установлений строк, а потім цю помилку виправляє, складаючи зменшуючий РК та виписуючи нову ПН правильною датою.
Формально тут усе відповідає тому формулюванню, на якому засновано висновок суддів: уперше ПН (від 10 липня) було подано на реєстрацію (та зареєстровано) вчасно, подання РК та нової ПН зумовлене лише помилкою в даті виписки, воно не вплинуло на кількісний та вартісний показники ПН, а отже, підстав для застосування штрафу за порушення строків їх реєстрації не вбачається?!
Цікаво, чи приймуть судді в наведеному випадку таке ж позитивне рішення?
А якщо між датою виписки ПН та її реєстрацією мине квартал? Півроку? Рік? Ми б не були такі оптимістичні…
Можливо, причина такого позитивного рішення криється в тому, що на момент реєстрації помилкової ПН (16 березня) граничні строки реєстрації з правильних дат виникнення ПЗ (4, 10 і 12 березня) не минули. Тобто платник податків ніяк не міг маніпулювати лімітом, він його витратив 16 березня. Але саме цього аргументу з тексту рішення не видно.
Хай там як, а ми б не переоцінювали значення цього судового рішення. Але як прецедент, звісно ж, воно дуже важливе. Якщо ви потрапили в таку ситуацію, гріх ним не скористатися. При цьому радимо разом з реєстрацією правильних ПН щонайменше повідомити податківців про те, що насправді закралася помилка (наприклад, листом), адже з одного РК податківці нічого зрозуміти не зможуть, тим більше зараз, коли причина коригування зовсім не відповідає характеру операції.
