У цій статті ми з вами поговоримо про практикантів — учнів і слухачів професійно-технічних навчальних закладів (далі — ПТНЗ). А якщо точніше — про оплату їх праці за період проходження практики на підприємстві — базі практики та про оподаткування таких виплат. Увага! Не плутайте їх з практикантами — студентами вищих навчальних закладів — це різні практиканти☺.
Два варіанти виплати
Нюанси організації практики учнями та слухачами ПТНЗ визначені Порядком № 992*. Однак ми на них не зупинятимемося і відразу перейдемо до оплати праці практиканта.
Як уже зазначалося, учням і слухачам ПТНЗ практика оплачується. При цьому доля грошових коштів, зароблених такими учнями, може бути вирішена по-різному.
Виплати здійснюються за фактично виконаний обсяг робіт відповідно до встановлених норм праці згідно із законодавством (абз. 7 п. 11 Порядку № 992).
Варіант 1: плату за виконану практикантом роботу підприємство — база практики повністю перераховує ПТНЗ на підставі цивільно-правового договору, укладеного з ним. У свою чергу, ПТНЗ виплачує практиканту 50 % такої суми, а решту 50 % використовує на цілі, визначені п. 17 Порядку № 992.
Варіант 2: підприємство перераховує ПТНЗ 50 % грошових коштів, зароблених практикантом за період виробничої практики, а решту 50 % нараховує та виплачує безпосередньо практиканту (п. 18 Порядку № 992).
Варіант виплати потрібно погодити з ПТНЗ і вказати в договорі.
На жаль, КЗпП і Порядок № 992 не дають чіткої відповіді на запитання щодо суті відносин, які виникають у період практики між базою практики і практикантами. Адже саме від цього залежить оподаткування таких виплат.
Розбираємося в суті
Вважаємо, що відносини, які виникають між підприємством — базою практики і практикантами — учнями і слухачами ПТНЗ, не є трудовими. Аргументуємо.
По-перше, підприємство надає робочі місця або навчально-виробничі дільниці для проходження виробничого навчання або виробничої практики на підставі договору про навчально-виробничу практику, укладеного з ПТНЗ (п. 8 Порядку № 992). По-друге, ПТНЗшники на час виробничої практики до складу (списку) працівників і штатного розпису підприємства не включаються (п. 7 Порядку № 992). По-третє, під час виробничої практики учні, слухачі ПТНЗ виконують роботи згідно з навчальними планами та програмами, а не відповідно до положень трудового договору. Тобто в період практики вони продовжують навчання.
Зауважимо: аналогічної думки (зазначені відносини не є трудовими, а тлумачаться як навчально-виробничий процес) дотримується Мінсоцполітики в листі від 20.08.2012 р. № 107/021/150-12 (див. також консультацію від Мінсоцполітики у цьому номері). Вторить йому і ПФУ (див. лист від 14.08.2012 р. № 18973/03-20).
Але в цій бочці меду є ложка дьогтю — ДФСУ та її лист від 13.10.2015 р. № 21700/6/99-99-17-03-03-15 з висновками, протилежними наведеним. То що ж робити з податками?
Як обкладати виплати?
ПДФО та ВЗ. Податківці вважають, що база практики виступає податковим агентом щодо ПДФО та ВЗ незалежно від варіанта виплати грошових коштів (варіант 1 чи 2). Такий висновок міститься в категорії 103.02 ЗІР. Проте ми з цим категорично не згодні. Викладемо наше бачення питання.
Якщо ви не готові сперечатися з ДФСУ, укладайте з практикантами строкові трудові договори на період проходження практики.
Варіант 1 (100 % перераховуємо ПТНЗ). Вважаємо, оскільки підприємство не здійснює нарахування та виплату доходу практикантам — учням ПТНЗ, то й об’єкта обкладення ПДФО та ВЗ не виникає.
Варіант 2 (50 % перераховуємо практиканту, 50 % — ПТНЗ). Якщо дотримуватися позиції, що стосунки «підприємство — практикант» не є трудовими (тобто не укладати з практикантом трудовий договір на період практики), то:
— 50 % грошових коштів, перерахованих на рахунок ПТНЗ, не будуть для практикантів доходом. У бухобліку ця сума відображається як розрахунки з ПТНЗ;
— 50 % суми, визначеної підприємством як оплата праці практиканта, увійде до складу доходу такого практиканта, що обкладається ПДФО та ВЗ у складі інших доходів ( п.п. 164.2.19 ПКУ). У розділі I форми № 1ДФ цю суму підприємство — база практики відобразить з ознакою «127», а в розділі II — у загальній сумі коштів, що обкладаються ВЗ.
Якщо підприємство укладе з практикантом на період практики трудовий договір, то винагорода за виконану роботу буде для останнього зарплатою та в повному обсязі (з урахуванням суми, яка буде перерахована ПТНЗ) обкладатиметься ПДФО, ВЗ та ЄСВ.
ЄСВ. Тут податківці пішли в розріз з позицією ПФУ, який раніше адміністрував ЄСВ. На відміну від пенсійників, податківці в листі від 13.10.2015 р. № 21700/6/99-99-17-03-03-15 вказали, що зарплата практиканта є базою нарахування та утримання ЄСВ. При цьому підприємство обкладає ЄСВ усю суму нарахованої зарплати (незалежно від того, який варіант виплати обраний, див. вище). А консультація ДФСУ в категорії 301.03 ЗІР (про те, що це нетрудові відносини) переведена в нечинні.
Але не слід втрачати надію! За наявною у нас інформацією найближчим часом Мінсоцполітики та ДФСУ обговорять це питання. Сподіваємося на скасування «дивного» жовтневого листа податківців.
