Для того щоб зрозуміти, як правильно провести ПДВ-коригування в цьому випадку, звернемо увагу на декілька «процедурних» моментів, пов’язаних з анулюванням і повторною реєстрацією платника ПДВ.
Якщо платник не погоджується з фактом позбавлення його ПДВ-статусу, то він:
— або оскаржить рішення податкового органу про анулювання ПДВ-реєстрації (до суду або до податкового органу вищого рівня), тобто проходить процедуру відновлення статусу платника ПДВ. Якщо рішення про скасування реєстрації буде скасовано, то дата реєстрації платника ПДВ залишається колишньою, тобто відповідає даті попередньої реєстрації ( п. 5.10 Положення про ПДВ-реєстрацію*). Дата реєстрації залишається незмінною, навіть якщо особа в цьому випадку вже встигла знову зареєструватися платником ПДВ;
Нагадаємо: підставою для скасування анулювання ПДВ-реєстрації є рішення суду, що набуло чинності, або рішення податківців про скасування рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ.
— або просто (без оскарження рішення податківців) повторно реєструється платником ПДВ. У цьому випадку особа отримує статус платника ПДВ тільки з дати повторної реєстрації.
Однак є важливий нюанс: і в разі відновлення ПДВ-реєстрації, і після повторної реєстрації особі присвоюється новий ІПН, тобто особа вважається вже новим платником ПДВ.
Тепер давайте розберемося, як статус нового платника ПДВ вплине на ПДВ-коригування.
Розглядатимемо таку ситуацію:
Перша подія за операцією відбулася, коли особа була платником ПДВ, а коригування за здійсненою операцією мало місце вже після повторної ПДВ-реєстрації.
Зменшення ціни / повернення товарів/передоплат
Ситуація 1. Особа, яка пройшла процедуру повторної ПДВ-реєстрації, є продавцем. Покупець є «звичайним» платником ПДВ.
Наслідки для продавця. Оскільки перша подія відбулася до анулювання ПДВ-реєстрації продавця (тобто у статусі ще колишнього платника ПДВ), то всі можливі коригування щодо здійсненого постачання не повинні стосуватися нового платника ПДВ (яким став продавець після повторної реєстрації). У продавця тепер у ПДВ-обліку повинні відображатися тільки ті операції, перша подія за якими відбулася вже після повторної реєстрації. Таким чином, ПЗ у цьому випадку продавець не коригує.
Наслідки для покупця. Продавець після повторної реєстрації став новим платником ПДВ, тобто за операціями старого платника видати РК не зможе. Однак це не означає, що ПК покупцю не потрібно коригувати. Адже, наприклад, при поверненні товарів вони так і не будуть використані в госпдіяльності (а отже, залишити ПК як є покупець просто не має права: йому доведеться або коригувати ПК (як при поверненні), або нараховувати ПЗ (як на негосподарське використання)). Якщо має місце повернення передоплати, то тут також не відбулася операція, тобто права на ПК покупець також не має. При зменшенні ціни покупець має право не на весь відображений ПК. Але на підставі чого покупцю коригувати ПК? Раніше податківці рекомендували робити це на підставі бухдовідки. Вважаємо, що так можна діяти й сьогодні. На нашу думку, таке коригування слід відображати за ряд. 16 декларації з ПДВ.
У цьому випадку коригування буде відображено тільки за декларацією, а на «суперформулу» і ліміт реєстрації воно жодним чином не вплине.
Ситуація 2. Особа, яка повторно пройшла процедуру ПДВ-реєстрації, є покупцем. Продавець є «звичайним» платником ПДВ.
Наслідки для продавця. У разі повернення товарів/передоплат або зменшення ціни продавець, вірогідно, повинен зменшити ПЗ (при виконанні умов п. 192.2 ПКУ). Але тут заковика. ПН складена на покупця — старого платника ПДВ (зі старим ІПН). На нового платника ПДВ, яким став покупець, РК не можна скласти (оскільки це операція старого платника ПДВ). Можна припустити, що в цьому випадку можна скласти РК на неплатника ПДВ (адже ІПН покупця, на якого спочатку складалася ПН, анульований). Але програма не пропустить на реєстрацію РК з ІПН, за яким немає ПН (ІПН в РК і ПН мають збігатися). Виходить, що продавець не має технічної можливості зменшити ПЗ.
Можна, звичайно, в цьому випадку скласти РК як на неплатника** і не реєструвати його в ЄРПН. Однак, упевнені, податківці неодмінно чіплятимуться до такого РК. Право зменшити ПЗ доведеться, найімовірніше, відстоювати в суді. Тому, за можливості, наприклад, повернення товарів краще оформляти як зворотний продаж.
** Принаймні раніше податківці в такій ситуації дозволяли складати РК. Про це свідчить консультація (до речі, чинна) у розділі 101.07 ЗІР (запитання: «Який порядок заповнення розрахунку коригування, що складається продавцем при поверненні авансу покупцю — неплатнику ПДВ, у тому числі якщо на дату здійснення передоплати такий покупець був платником ПДВ»).
Наслідки для покупця. Покупець нічого не коригує (перша подія за операцією відбулася до його повторної реєстрації платником ПДВ).
Збільшення ціни / допостачання товарів
Ситуація 1. Особа, яка повторно пройшла процедуру ПДВ-реєстрації, є продавцем. Покупець є «звичайним» платником ПДВ.
Наслідки для продавця. Податківці у разі збільшення ціни або допостачання товарів для покупця, ПДВ-реєстрація якого анульована, вимагають (лист № 20255***) на суму донарахування скласти нову ПН (вони вважають це новою операцією постачання). У цьому випадку на дату коригування у продавця виникають ПЗ. РК, на думку податківців, викладену в цьому листі, за ситуації, коли покупець став неплатником ПДВ, узагалі не може бути складений (хоча вагомих аргументів для цього в листі немає, і раніше податківці дозволяли складати РК у цьому випадку).
*** Лист ДФСУ від 24.09.2015 р. № 20255/6/99-99-19-03-02-15.
У такій ПН уже зазначається новий ІПН покупця.
Щоправда, «ідеально» цей варіант підходить тільки для випадку нового допостачання товарів (і коли розрахунки за таке допостачання раніше не були здійснені), тобто коли колишнє постачання «закрите», а за новим ще жодних рухів не було. У цьому випадку дійсно дата допостачання вважатиметься першою подією для платника. І відповідно виникне необхідність нарахувати ПЗ. А ось за ситуації, коли товар поставлений, але потім сторони домовилися про збільшення цін, рекомендації податківців не підійдуть. Адже перша подія відбулася (товар поставлений і подальший його рух не передбачений), тобто складати нову ПН на дату коригування просто немає підстав. Тому сміливі платники можуть не донараховувати ПЗ у цьому випадку.
Також не зовсім зрозуміла ситуація, коли підвищення ціни відбувається після 100-відсоткової передоплати. Адже в такому разі до початково складеної ПН також потрібно скласти РК (і відкоригувати в ньому кількість поставленого товару). Але ми скласти цей РК, якщо керуватися думкою податківців, не можемо.
Наслідки для покупця. Покупець, отримавши ПН від продавця, показує у себе ПК.
Ситуація 2. Особа, яка повторно пройшла процедуру ПДВ-реєстрації, є покупцем. Продавець — «звичайний» платник ПДВ.
Наслідки для продавця. Податківці в цьому випадку на суму допостачання наполягатимуть на складанні нової ПН (див. ситуацію вище). У ПН потрібно вказати вже новий ІПН покупця.
Наслідки для покупця. Отримавши ПН від продавця, покупець покаже ПК.
Далі пропонуємо узагальнити усе зазначене вище в таблиці.
Продавець є особою, яка пройшла процедуру повторної реєстрації | Покупець є «звичайним» платником ПДВ |
Зменшення ціни / повернення товарів/передоплат | |
ПЗ не коригує | ПК зобов’язаний відкоригувати (радимо дотримуватися старого підходу податківців і коригувати його на підставі бухдовідки) |
Збільшення ціни / допостачання товарів | |
На дату коригування на суму збільшення складає нову ПН (лист № 20255) | На підставі отриманої від продавця ПН відображає ПК |
Продавець є «звичайним» платником ПДВ | Покупець є особою, яка пройшла процедуру повторної реєстрації |
Зменшення ціни / повернення товарів/передоплат | |
ПЗ зменшити не може | ПК не коригує |
Збільшення ціни / допостачання товарів | |
На дату коригування на суму збільшення складає нову ПН і нараховує ПЗ (лист № 20255) | На підставі отриманої від продавця ПН відображає ПК |
