Відома нам усім Інструкція № 291 не лише визначає, що обліковується на кожному з рахунків бухгалтерського обліку, а й встановлює перелік рахунків, з якими зазначений рахунок кореспондує. Однак чи є цей перелік вичерпним?
На самому початку документа ( абзац четвертий розд. I Інструкції № 291) знаходимо цікаве посилання: субрахунки використовуються підприємствами виходячи з потреб управління, контролю, аналізу та звітності.
Таким чином, Інструкція № 291 не є «річчю в собі», а виступає як допоміжний документ. Головна ж мета бухобліку — скласти звітність, яка б адекватно відображала фінансовий стан підприємства для користувачів ( ст. 3 Закону про бухоблік). Отже, цілком логічною виглядає інша норма того самого абзацу четвертого розд. I Інструкції № 291 про те, що порядок ведення аналітичного обліку та кореспонденції рахунків, не наведеної в Інструкції, установлюється підприємством.
Це відбувається виходячи з норм Інструкції № 291, П(С)БО, інших нормативно-правових актів з бухгалтерського обліку та управлінських потреб самого підприємства. А також виходячи з міркувань, чи є в такій проводці економічний сенс. Тому, у принципі, Інструкція № 291 дозволяє здійснювати проводки з кореспонденцією, якої в ній немає. Мінфін не заперечує (див. лист від 07.08.2006 р. № 31-34000-10-10/1657).
«Встановлюється підприємством...»
Отже, підприємство може самостійно встановити порядок додаткової кореспонденції рахунків — такої, якої немає в запропонованому Інструкцією переліку. До того ж з ч. 5 ст. 8 Закону про бухоблік ми знаємо, що підприємство може самостійно затвердити додаткову систему рахунків (тобто і їх кореспонденцію).
Але яким саме чином підприємство має встановити такий порядок і затвердити його? Чи можна «просто так» зробити «неінструкційну» проводку? Або, можливо, слід застрегти можливість здійснювати такі проводки спеціальним наказом?
Однозначно можемо сказати: якщо ви хочете зробити «неінструкційну» проводку — уносити зміни до наказу про облікову політику не потрібно.
Якщо ви хочете зробити «неінструкційну» проводку — вносити зміни до наказу про облікову політику не потрібно. Облікова політика призначена описувати принципи оцінки статей звітності та методи обліку за окремими статтями звітності ( п. 6 розд. IV НП(С)БО 1). Вона є сукупністю принципів, методів і процедур, які використовуються підприємством для складання та подання фінансової звітності ( ст. 1 Закону про бухоблік; п. 3 розд. I НП(С)БО 1).
Водночас робочий план рахунків ми радимо затверджувати окремим наказом про організацію бухгалтерського обліку. У цьому наказі, у принципі, можна застерегти, що підприємство застосовує «неінструкційні» проводки.
Але навіть якщо цього не зробити — немає жодних підстав говорити про порушення у веденні бухобліку. Практика — критерій проводки
Але, знову ж таки, чи є реальна потреба в таких «індивідуальних» проводках? Чи виникає необхідність їх здійснювати на практиці? Відразу скажемо, що такі кореспонденції застосовують досить рідко. Це скоріше виняток, ніж правило. І приклади «неінструкційних» проводок за конкретною господарською операцією знайти не так вже і легко.
Однак така ситуація все ж виникає. Для прикладу наведемо насамперед проводки, які свого часу пропонував Мінфін.
Донараховуємо платежі за минулі роки. Мабуть, найбільш поширена ситуація з усіх, які можна собі уявити. Досить часто трапляється, що підприємство сплатило узгоджену суму за своїми податковими зобов’язаннями, але згодом донараховує суму таких зобов’язань. Чи то в результаті самовиправлення, чи то в результаті перевірки податківців.
Як це донарахування відобразити у бухгалтерському обліку? Мінфін запропонував для цього проводку Дт 44 — Кт 64 (див. лист від 22.07.2009 р. № 31-34000-20-10/19944).
Таку проводку Інструкція № 291 тепер не передбачає, не передбачалася вона також і в редакції 2009 року. Проте Мінфін запропонував вказану кореспонденцію, і вона повністю відповідає нормам П(С)БО 6 «Виправлення помилки та зміни у фінансових звітах», затвердженого наказом Мінфіну від 28.05.99 р. № 137.
Крім того, згідно з описом рахунка 44, наведеним в Інструкції № 291, виправлення помилки за минулий рік, виявленої в поточному році, відображається кореспонденцією рахунка 44 з рахунками бухгалтерського обліку відповідних об’єктів класів 1 — 6. Тому, незважаючи на те що проводка Дт 44 — Кт 64 прямо в цій Інструкції не вказана, немає жодних перешкод для її застосування. Повертаємо внесок учасникові. Також досить поширена ситуація. Один із засновників підприємства, який робив внесок до статутного капіталу, виходить зі складу учасників підприємства. Унаслідок цього підприємство повертає йому внесок.
У бухобліку на суму поверненого внеску Мінфін пропонує робити проводку Дт 45 — Кт 67 (див. лист від 03.06.2010 р. № 31-34010-10/23-3111/3413). Ця проводка є цілком логічною, але Інструкція № 291 також її не передбачає. Ані в чинній редакції цієї Інструкції, ані в редакції 2010 року кореспонденції рахунка 45 з рахунком 67 немає.
Як бачимо, «неінструкційні» проводки робляться здебільшого тоді, коли має місце нестандартна операція. Використовувати вам такі проводки чи ні — це ваша особиста справа. Але якщо ви вже їх використовуєте — не зловживайте ними. Адже «неінструкційні» проводки також можна робити не як заманеться, а тільки відповідно до принципів П(С)БО або МСФЗ.
